Cassazione Civile, Ordinanza n. 29475/2025 del 07/11/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2007, emesso a seguito di verifica conclusa con processo verbale di constatazione e fondato sulla contestazione di operazioni inesistenti, ritenute riferibili a società fatturanti qualificate dall’Ufficio come cartiere, prive di dipendenti, struttura operativa e reale sede sociale. La commissione tributaria provinciale aveva accolto solo parzialmente il ricorso della contribuente, riconoscendo la decadenza del potere accertativo limitatamente alla ripresa IRAP e confermando il resto; la commissione regionale, invece, aveva accolto l’appello della contribuente nel merito. L’Agenzia ricorre per cassazione con tre motivi: 1) violazione degli artt. 57 d.P.R. n. 633/1972, 43 d.P.R. n. 600/1973 e 1, commi 130-132, L. n. 208/2015, sostenendo che la CTR avrebbe errato sulla decadenza del potere impositivo e sull’applicabilità della disciplina sopravvenuta sul raddoppio dei termini; 2) violazione degli artt. 109 TUIR, 14, comma 4-bis, L. n. 537/1993, 19, 21 e 54 d.P.R. n. 633/1972, 2697 c.c. e 2 d.lgs. n. 546/1992, per avere il giudice d’appello omesso di verificare la prova dell’effettiva esecuzione delle operazioni fatturate e quindi il diritto alla detrazione IVA e alla deduzione dei costi; 3) omessa pronuncia sulla questione della natura soggettivamente inesistente delle operazioni. La società resiste con controricorso e propone ricorso incidentale sulla decadenza, deducendo la violazione delle norme sui termini di accertamento e la non applicabilità del raddoppio. La Corte affronta prioritariamente il ricorso incidentale e lo rigetta, ritenendo che fino al 2 settembre 2015 il raddoppio dei termini per IVA e imposte dirette operasse in base alla sola astratta sussistenza dei presupposti della denuncia penale, e che la disciplina invocata dalla contribuente non fosse applicabile al caso. Esamina poi il primo motivo del ricorso principale e lo rigetta, affermando che la motivazione della sentenza impugnata non è nulla o meramente apparente ai sensi dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992 e del principio del "minimo costituzionale" della motivazione. Accoglie invece il secondo motivo dell’Agenzia, rilevando che la CTR non ha chiarito se le operazioni fossero soggettivamente o oggettivamente inesistenti, distinzione decisiva perché incide sul diverso riparto dell’onere della prova; inoltre, non ha dato conto in modo adeguato del compendio probatorio addotto dall’Ufficio circa l’inesistenza delle società fatturanti. Il terzo motivo resta assorbito.

La decisione

Il ricorso incidentale della società è stato rigettato; il primo motivo del ricorso principale dell’Agenzia è stato rigettato; il secondo motivo è stato accolto; il terzo motivo è stato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata nei limiti del motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per un nuovo esame della controversia e per la liquidazione delle spese. Il giudice di rinvio dovrà prima qualificare le operazioni contestate come soggettivamente o oggettivamente inesistenti e poi applicare il corrispondente regime probatorio, dando conto delle risultanze processuali. La Corte ribadisce inoltre che, per le operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare, anche presuntivamente ma con elementi oggettivi e specifici, la consapevolezza del contribuente circa l’inserimento dell’operazione in una frode; per le operazioni oggettivamente inesistenti, una volta provata l’inesistenza da parte dell’Ufficio, spetta al contribuente dimostrare l’effettività delle operazioni.

Norme richiamate

• art. 57 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per la disciplina dei termini di accertamento IVA e del loro raddoppio prima della riforma del 2015.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per i termini di accertamento delle imposte dirette e per il relativo raddoppio nella disciplina previgente.

• art. 1, commi 130-132, L. n. 208/2015

  La Corte esclude la loro applicabilità al caso, perché la notifica dell’avviso è precedente all’entrata in vigore della novella.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato come base delle censure per violazione di legge dedotte con ricorso principale e incidentale.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per la censura relativa al vizio di motivazione/violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  La motivazione della sentenza tributaria è sufficiente se non scende sotto il minimo costituzionale ed esplicita la ratio decidendi.

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato in relazione alla deducibilità dei costi connessi alle operazioni contestate.

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537/1993

  Richiamato in tema di deduzione dei costi relativi a fatti costituenti reato/operazioni inesistenti.

• artt. 19, 21 e 54 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamati per il diritto alla detrazione IVA e gli adempimenti/documenti fiscalmente rilevanti.

• art. 2697 c.c.

  Norma centrale sul riparto dell’onere della prova, differenziato a seconda che l’operazione sia soggettivamente o oggettivamente inesistente.

• art. 2 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel contesto delle censure sul processo tributario.

• art. 331 c.p.p.

  Evocato per spiegare il presupposto del raddoppio dei termini fondato sull’obbligo di denuncia penale.

• art. 3 Cost.

  Richiamato per escludere la denunciata disparità di trattamento derivante dalla disciplina transitoria.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario sulle operazioni inesistenti è decisivo qualificare in modo preciso la contestazione come relativa a operazioni soggettivamente inesistenti oppure oggettivamente inesistenti, perché da tale qualificazione dipende il diverso regime dell’onere probatorio.
• Se l’Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare non solo la fittizietà del fornitore, ma anche, con elementi oggettivi e specifici, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in una frode IVA; solo in tal caso può essere negata la detrazione dell’imposta.
• Se l’Amministrazione prova l’oggettiva inesistenza delle operazioni, grava sul contribuente l’onere di dimostrarne l’effettiva esecuzione; la sola regolarità formale delle fatture, della contabilità o dei pagamenti non basta a vincere la contestazione.
• In sede di legittimità la censura sulla motivazione della sentenza tributaria è ammissibile solo se la motivazione è mancante, apparente, irriducibilmente contraddittoria o obiettivamente incomprensibile; non è sufficiente dedurre un semplice difetto di completezza o sufficienza argomentativa.
• In materia di raddoppio dei termini di accertamento, per gli atti notificati prima dell’entrata in vigore del d.lgs. n. 128/2015 opera la disciplina previgente, fondata sulla astratta sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia penale, senza applicazione retroattiva della disciplina sopravvenuta.

Come è indicizzato