Cassazione Civile, Ordinanza n. 31648/2024 del 09/12/2024

Esito

La controversia

La lite riguarda un avviso di accertamento IMU per l'anno 2014 relativo a due immobili siti a Palermo. L'ente proprietario sosteneva di avere diritto all'esenzione per gli immobili concessi in comodato gratuito a un altro ente ecclesiastico, collegato al concedente e utilizzato per attività didattica di scuola paritaria svolta senza modalità commerciali. In appello l'ente aveva dedotto, da un lato, la nullità dell'avviso per difetto di motivazione ai sensi dell'art. 7 dello Statuto del contribuente; dall'altro, l'erronea negazione dell'esenzione IMU. In cassazione proponeva due motivi: 1) omessa pronuncia del giudice di secondo grado sul motivo di appello relativo al difetto di motivazione dell'avviso; 2) violazione della disciplina sull'esenzione IMU per enti non commerciali, sostenendo che l'esenzione dovesse operare anche in caso di comodato gratuito a favore di altro ente ecclesiastico strutturalmente o funzionalmente collegato, senza necessità di identità soggettiva tra possessore e utilizzatore e senza che fosse richiesto un uso "del tutto gratuito" in senso più restrittivo di quello normativo.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo insussistente il vizio di omessa pronuncia perché il giudice tributario aveva implicitamente respinto l'eccezione affrontando il merito del rapporto; inoltre ha ribadito che la motivazione dell'avviso di accertamento era sufficiente se indicava gli elementi essenziali della pretesa. Ha invece accolto il secondo motivo: ha affermato che, alla luce della norma di interpretazione autentica sopravvenuta, l'esenzione IMU può spettare anche in caso di immobile concesso in comodato a un ente non commerciale funzionalmente o strutturalmente collegato al concedente, purché il comodatario utilizzi l'immobile esclusivamente per attività agevolate svolte con modalità non commerciali. Poiché la sentenza impugnata aveva escluso in radice la possibilità dell'esenzione per mancanza di identità tra possessore e utilizzatore, la Corte ha cassato la decisione limitatamente al motivo accolto e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia per un nuovo esame in fatto alla luce della disciplina sopravvenuta e del principio di diritto enunciato.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per dedurre il vizio di omessa pronuncia del giudice di appello

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  base del motivo di ricorso sulla nullità della sentenza per omessa pronuncia

• art. 7 della L. 27 luglio 2000, n. 212

  gli atti impositivi devono essere motivati con indicazione dei presupposti di fatto e delle ragioni di diritto; la motivazione è sufficiente se consente al contribuente di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali

• art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  norma agevolativa sull'esenzione ICI/IMU per immobili destinati a specifiche attività svolte da enti non commerciali; la Corte ne ribadisce il carattere di stretta interpretazione ma ammette l'applicazione anche in caso di comodato nei limiti della norma interpretativa autentica

• art. 9, comma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23

  richiama per l'IMU le esenzioni previste per l'ICI dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. n. 504/1992

• art. 87, comma 1, lett. c, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  individua i soggetti non commerciali cui è riferita l'agevolazione

• art. 4, comma 3, del d.m. 19 dicembre 2012, n. 200

  norma richiamata nel motivo, in tema di modalità non commerciali

• art. 1, comma 71, della L. 30 dicembre 2023, n. 213

  norma di interpretazione autentica, con efficacia retroattiva, che estende l'esenzione anche agli immobili concessi in comodato a ente collegato e chiarisce il requisito dell'utilizzo

• art. 1, comma 759, lett. g, della L. 27 dicembre 2019, n. 160

  disposizione sull'esenzione IMU per immobili di enti non commerciali, interpretata autenticamente dalla legge n. 213/2023

• art. 1, comma 2, della L. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato per attribuire efficacia retroattiva alla norma interpretativa autentica

• art. 16, lett. a, della L. 20 maggio 1985, n. 222

  individua attività di religione o di culto ricomprese nell'area delle attività agevolate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  base del motivo di violazione di legge sulla disciplina dell'esenzione

Massime di principio

• Nel processo tributario, il vizio di omessa pronuncia non sussiste quando il giudice, pur senza esaminare espressamente una specifica eccezione, decida il merito in modo incompatibile con la sua accoglienza, integrando una statuizione implicita di rigetto.
• L'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento è rispettato se il contribuente è posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e di difendersi sull'an e sul quantum; non è necessario che l'atto anticipi tutte le possibili cause di esenzione astrattamente invocabili.
• L'esenzione IMU per gli enti non commerciali richiede, in linea generale, la compresenza di un requisito soggettivo e di un requisito oggettivo: il bene deve essere destinato alle attività agevolate e tali attività devono essere svolte con modalità non commerciali.
• La concessione in comodato dell'immobile non esclude automaticamente l'esenzione IMU se il comodatario è un ente non commerciale collegato al concedente in modo strutturale o funzionale e svolge nell'immobile esclusivamente attività agevolate non commerciali; il collegamento deve però essere rigorosamente accertato in fatto.
• La norma di interpretazione autentica sopravvenuta può incidere anche su rapporti anteriori e impone al giudice del rinvio un nuovo accertamento in fatto quando la precedente decisione si sia fondata su un presupposto normativo ormai superato.
• Nel valutare l'esenzione per immobili di enti ecclesiastici o non commerciali, il comodato gratuito è solo un dato formale: ciò che rileva è la concreta relazione tra gli enti, la strumentalità dell'immobile e l'assenza di finalità commerciali nell'attività svolta dal comodatario.

Come è indicizzato