Sentenza del 27/10/2020 n. 23519 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della conferma, in secondo grado, dell'avviso di accertamento relativo a imposte (II.DD. e IVA) per il 2006. La contestazione, in parte limitata, riguardava la ripresa fiscale per l'indeducibilità degli interessi passivi connessi a un prestito obbligazionario emesso nel contesto di complesse operazioni di ristrutturazione societaria. Questioni principali: (i) rilevanza e specificità dei motivi di appello; (ii) natura abusiva o meno dell'operazione e conseguente applicabilità del principio generale di divieto di abuso del diritto vs. applicazione della norma di inerenza degli oneri (art.109 TUIR, comma 5).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso proposto da (XXXXX) spa. In via preliminare ha ritenuto infondata l'eccezione dell'Agenzia relativa all'inammissibilità del ricorso per mancata impugnazione della statuizione procedurale, perché nella sentenza di merito la questione procedurale era stata trattata 'ad abundantiam' e il dispositivo si fondava sul rigetto nel merito dell'appello. Nel merito la Corte ha confermato che la CTR ha adeguatamente motivato la decisione, valutando le giustificazioni economiche prospettate dalla società e ritenendole insufficienti. Ha condiviso la qualificazione dell'operazione come elusiva/abuso del diritto: l'emissione obbligazionaria e le operazioni collegate avevano come prevalente finalità il conseguimento di un vantaggio fiscale (deduzione degli interessi per la società e tassazione agevolata per i soci), mentre non risultano realizzate in concreto le presunte ragioni extrafiscali non marginali. Pertanto la deduzione degli interessi passivi è stata ritenuta esclusa e il ricorso è stato respinto; la ricorrente è stata condannata alle spese.

Norme richiamate

• Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 53

  Il giudice d'appello può rilevare la mancata specificità dei motivi d'appello; tuttavia se tale rilievo resta 'ad abundantiam' e il dispositivo decide sul merito, la questione procedurale non impedisce il sindacato sulle ragioni di merito in Cassazione.

• Articolo 109 TUIR, comma 5

  "Le spese e gli altri componenti negativi (del reddito, ndr) diversi dagli interessi passivi.. sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attivita' o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi"

  La norma disciplina la deducibilità per inerenza degli oneri diversi dagli interessi; gli interessi passivi restano comunque collegati all'attività dell'impresa nel suo complesso e la disposizione non esclude che l'operazione che ha generato gli interessi sia esaminata alla luce del divieto di abuso del diritto.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), articolo 75, comma 5 (richiamato)

  "(massima giurisprudenziale citata) gli interessi passivi ... sono sempre deducibili"

  La giurisprudenza ha affermato che gli interessi passivi sono in linea di principio deducibili senza giudizio di inerenza diretto; ma tale principio è compatibile con il controllo di abuso del diritto e con la necessità che l'operazione rientri nella sfera dell'attività d'impresa nel suo complesso.

• Principio generale: divieto di abuso del diritto (giurisprudenza, es. Cass. SU n. 30055/2008)

  Il principio antielusivo impedisce il raggiungimento di vantaggi fiscali tramite operazioni senza giustificazioni economiche apprezzabili diverse dalla mera aspettativa di benefici fiscali; l'accertamento dell'abuso può escludere la deducibilità degli oneri anche se una norma specifica parrebbe ammetterli.

Massime di principio

• Se un giudice d'appello accerta 'ad abundantiam' l'inammissibilità dell'appello ma decide il rigetto sul merito, la parte conserva interesse a impugnare le ragioni di merito in Cassazione; l'obiter dictum procedurale non impedisce il sindacato sulle reali motivazioni di rigetto.
• La deducibilità degli interessi passivi, pur riconosciuta in via generale dalla normativa e dalla giurisprudenza, non è automatica quando l'operazione da cui derivano gli interessi risulti elusiva: il divieto di abuso del diritto può escludere la deduzione se prevale l'intento di risparmio fiscale e mancano ragioni extrafiscali non marginali.
• L'onere probatorio si distribuisce: l'Amministrazione deve allegare e dimostrare gli elementi che fanno ritenere la presenza di elusione (anche modalità alternative possibili), mentre il contribuente deve provare l'esistenza di ragioni economiche e gestionali non marginali che giustifichino l'operazione.
• Nelle operazioni di ristrutturazione di gruppo che coinvolgono emissione di titoli e trasferimenti di partecipazioni, è fondamentale documentare e attuare concretamente le ragioni extrafiscali dichiarate (p.es. decisioni organizzative, consolidamento, ingressi/cessioni soci, piani industriali), perché l'assenza di realizzazione delle ragioni prospettate indebolisce la difesa contro l'accusa di abuso.
• In Cassazione non è possibile ottenere la revisione del merito dei fatti e delle prove: il ricorso per motivi di diritto richiede dimostrare vizi di motivazione o violazioni di diritto, non semplicemente riproporre una diversa valutazione fattuale.