Sentenza del 31/01/2018 n. 2396 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione, ai fini IRES e IRAP per il 2005, una minusvalenza derivante dalla svalutazione della partecipazione nella società estera controllata C. Gmbh. Secondo l'Ufficio, la fusione per incorporazione della NI Gmbh nella C. Gmbh costituiva un'operazione elusiva, inopponibile ai fini fiscali ai sensi dell'art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973, perché l'obiettivo economico dell'acquisizione avrebbe potuto essere raggiunto con modalità alternative e senza vantaggi extrafiscali. L'Agenzia contestava alla Commissione tributaria regionale di avere annullato l'avviso per carenza di motivazione, sostenendo che fosse sufficiente il richiamo al processo verbale di constatazione e l'affermazione secondo cui le giustificazioni della contribuente non avevano apportato elementi nuovi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, confermando l'illegittimità dell'avviso di accertamento. Ha stabilito che, nell'ambito dell'art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973, l'Amministrazione deve instaurare uno specifico contraddittorio preventivo e motivare l'avviso in modo puntuale rispetto alle giustificazioni fornite dal contribuente. Il semplice rinvio al processo verbale di constatazione, accompagnato dalla formula generica secondo cui le osservazioni non contenevano elementi nuovi, costituisce una clausola di stile e non soddisfa l'obbligo di motivazione specifica. L'Agenzia è stata inoltre condannata a pagare alla società le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 7.000 euro, oltre spese forfettarie e accessori di legge.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 4

  L'avviso di accertamento è emanato, a pena di nullità, previa richiesta al contribuente [...] di chiarimenti da inviare per iscritto entro 60 giorni [...] nella quale devono essere indicati i motivi per cui si ritengono applicabili i commi 1 e 2.

  L'Amministrazione deve chiedere preventivamente chiarimenti al contribuente indicando le ragioni per cui considera l'operazione elusiva o fiscalmente inopponibile. Il contraddittorio deve precedere l'emissione dell'avviso e non può essere sostituito dall'attività dei verificatori o dalle dichiarazioni rese durante la verifica.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 5

  L'avviso di accertamento deve essere specificamente motivato, a pena di nullità, in relazione alle giustificazioni fornite dal contribuente.

  Quando il contribuente presenta osservazioni, l'avviso deve esaminarle e spiegare concretamente perché non siano condivisibili, collegandole alle ragioni dell'asserita elusività. Non è sufficiente un generico richiamo al processo verbale di constatazione o l'affermazione stereotipata che le giustificazioni non contengono elementi nuovi.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Sono state dedotte dall'Agenzia la violazione o falsa applicazione della legge e il vizio di motivazione della sentenza, ma entrambe le censure sono state ritenute infondate.

• Codice di procedura civile, art. 378

  La società resistente ha depositato memoria nel giudizio di legittimità.

Massime di principio

• Quando una contestazione fiscale si fonda su una disciplina che prevede un contraddittorio preventivo a pena di nullità, l'Amministrazione deve rispettare tutte le scansioni procedimentali previste dalla legge.
• Le osservazioni presentate dal contribuente devono essere valutate prima dell'emissione dell'avviso e devono trovare nell'atto impositivo una risposta specifica, anche sintetica ma concreta.
• Il semplice rinvio a un processo verbale di constatazione non è sufficiente quando il contribuente abbia fornito giustificazioni successive e l'amministrazione debba spiegare perché le ritiene irrilevanti.
• Formule generiche come "nessun elemento nuovo" o "le osservazioni sono disattese" possono integrare motivazione apparente se non accompagnate dalla descrizione delle osservazioni e dal confronto con le ragioni della contestazione.
• La nullità dell'avviso può derivare non solo dall'assenza del contraddittorio, ma anche dalla mancata motivazione specifica sulle giustificazioni rese in quella fase.
• In situazioni analoghe, occorre verificare sia che la richiesta preventiva di chiarimenti sia stata correttamente formulata, sia che l'avviso abbia realmente considerato e confutato le risposte del contribuente.