Risoluzione n. 163 del 22/06/2009

Riscatto di immobile abitativo in leasing: trattamento fiscale

La risoluzione esamina il regime fiscale applicabile al riscatto finale di un immobile ad uso abitativo concesso in locazione finanziaria. Il chiarimento riguarda, in particolare, la base imponibile e le aliquote delle imposte di registro, ipotecaria e catastale dovute al momento dell’esercizio dell’opzione di acquisto da parte dell’utilizzatore.

Quadro fattuale e quesito

Una società di leasing ha acquistato nel 2000 un immobile abitativo, concedendolo poi in leasing a terzi. Nel 2004 il contratto è stato ceduto alla società istante, che intende esercitare il diritto di riscatto alla scadenza del contratto.

L’istante segnala che:

• la società di leasing ha già corrisposto l’imposta di registro all’atto di acquisto dell’immobile;
• tale imposta è stata successivamente inclusa nei canoni pagati dall’utilizzatore;
• i canoni sono esenti da IVA ai sensi dell’articolo 10, n. 8), del DPR 26 ottobre 1972, n. 633.

Il quesito riguarda:

• la base imponibile da assumere per il riscatto;
• le aliquote applicabili alle imposte di registro, ipotecaria e catastale;
• l’eventuale possibilità di compensare le imposte dovute con quanto già versato dalla società di leasing all’acquisto.

Tesi dell’istante

L’istante sostiene che:

• la base imponibile del riscatto dovrebbe coincidere con il solo prezzo di riscatto;
• le imposte ipotecaria e catastale dovrebbero essere compensate con quanto già corrisposto dalla società di leasing in sede di acquisto del bene.

A sostegno della propria tesi richiama la giurisprudenza della Corte di Cassazione sul leasing traslativo, considerato non un contratto di compravendita ma uno strumento di finanziamento.

Inquadramento del leasing e autonomia dei trasferimenti

La risoluzione ricorda che il leasing, o locazione finanziaria, si caratterizza per l’attribuzione della disponibilità del bene all’utilizzatore dietro pagamento di canoni periodici.

Viene inoltre evidenziato che la prassi distingue:

• leasing operativo e leasing finanziario, in base alla qualità del locatore;
• leasing traslativo e leasing di godimento, in base alla previsione o meno dell’opzione di riscatto finale.

Richiamando la giurisprudenza di legittimità, il documento sottolinea che nel leasing traslativo il riscatto della proprietà assume una funzione essenziale del contratto, andando oltre il mero profilo finanziario.

Ai fini tributari, tuttavia, l’acquisto iniziale del concedente e il riscatto finale dell’utilizzatore sono considerati operazioni autonome. Ne deriva che:

• il tributo assolto al momento dell’acquisto da parte della società di leasing è irrilevante per la tassazione del riscatto;
• non rileva neppure il fatto che tale imposta sia stata incorporata nei canoni pagati dall’utilizzatore.

Regime IVA dell’operazione di riscatto

La risoluzione richiama la modifica introdotta dall’articolo 35, comma 8, lettera a), del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla legge 4 agosto 2006, n. 248.

In base al riformulato n. 8-bis dell’articolo 10 del DPR n. 633 del 1972:

• le cessioni di immobili abitativi sono, in linea generale, esenti da IVA;
• fanno eccezione le cessioni effettuate dalle imprese costruttrici o dalle imprese che hanno effettuato interventi di recupero di cui all’articolo 31, primo comma, lettere c), d) ed e), della legge n. 457 del 1978, entro quattro anni dalla fine dei lavori.

Poiché il caso prospettato non rientra in tali ipotesi di imponibilità, il riscatto dell’immobile abitativo è qualificato come cessione esente IVA.

Imposte di registro, ipotecaria e catastale

Essendo l’operazione esente da IVA, si applicano le imposte d’atto in deroga al principio di alternatività IVA/Registro di cui all’articolo 40, comma 2, del DPR n. 131 del 1986.

La risoluzione indica quindi l’applicazione delle aliquote ordinarie proporzionali:

• imposta di registro nella misura del 7 per cento, ai sensi dell’articolo 1 della Parte Prima della Tariffa allegata al TUR;
• imposte ipotecaria e catastale nella misura complessiva del 3 per cento, ai sensi del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347.

Base imponibile per il calcolo delle imposte

Per la determinazione del valore imponibile si richiama la circolare n. 12/E del 1 marzo 2007.

Con riferimento agli immobili strumentali, tale prassi indica che la base imponibile è il valore venale in comune commercio, individuato nel:

• prezzo di riscatto finale del bene;
• aumentato dei canoni;
• depurato della componente finanziaria.

La risoluzione afferma che lo stesso criterio deve essere applicato anche agli immobili ad uso abitativo, non essendovi motivi per discostarsene. Pertanto, la base imponibile del riscatto coincide con il valore venale dell’immobile così determinato.

Esclusione del meccanismo di scomputo previsto per gli immobili strumentali

Il documento richiama, infine, l’articolo 35, comma 10-ter, del decreto-legge n. 223 del 2006, che prevede per gli immobili strumentali una riduzione della metà delle aliquote ipotecaria e catastale in caso di acquisto o riscatto in leasing.

Richiama inoltre il comma 10-sexies, che consente, sempre per gli immobili strumentali, di portare a scomputo, in sede di riscatto, le somme già corrisposte a titolo di imposte proporzionali sui contratti di locazione finanziaria.

La risoluzione precisa però che tali disposizioni riguardano esclusivamente i fabbricati strumentali e non sono applicabili al caso esaminato, relativo a un immobile abitativo.

Conclusione operativa

In sintesi, per il riscatto di un immobile abitativo concesso in leasing:

• l’operazione è esente IVA;
• si applicano imposta di registro, ipotecaria e catastale con le aliquote ordinarie proporzionali;
• la base imponibile è il valore venale dell’immobile, individuato nel prezzo di riscatto aumentato dei canoni al netto della componente finanziaria;
• non è ammessa alcuna compensazione con l’imposta già versata dal concedente all’acquisto;
• le agevolazioni previste per gli immobili strumentali non si estendono agli immobili abitativi.