Risoluzione n. 162 del 18/06/2009

Deducibilità delle spese di telefonia fissa e mobile, costi di commessa e mandato senza rappresentanza

La risoluzione affronta l'applicazione dell'articolo 102, comma 9, del TUIR alle spese per servizi di telefonia fissa e mobile sostenute da una società incaricata di svolgere attività informatiche e di acquisire infrastrutture e apparecchiature per un ente locale. Il documento chiarisce quando operi la limitazione dell'80% e quando, invece, i costi possano essere dedotti integralmente.

Quesito presentato dal contribuente

La società istante ha stipulato con il Comune un contratto per lo sviluppo, l'acquisizione e l'integrazione di componenti del sistema informatico, telematico e di comunicazione dell'ente. Nell'ambito dell'incarico, le è stato affidato anche l'acquisto, per conto del Comune, di apparecchiature e sistemi relativi alla telefonia fissa e mobile. Successivamente, il Comune le ha affidato anche la realizzazione di un'infrastruttura wireless e a banda larga.

La società chiede quale sia il corretto trattamento tributario delle spese di telefonia fissa e mobile:

• quando costituiscono costi di commessa;
• quando sono sostenute in nome proprio e per conto del Comune.

Posizione interpretativa della società

La società ritiene che la limitazione prevista dall'articolo 102, comma 9, del TUIR debba applicarsi solo alle spese di telefonia rimaste effettivamente a suo carico. Di conseguenza, sostiene che siano integralmente deducibili:

• le spese di telefonia che costituiscono costi di commessa, purché dimostrabili tramite contabilità analitica come inerenti alla produzione dei ricavi dell'esercizio;
• le spese sostenute in nome proprio e per conto del Comune e a quest'ultimo riaddebitate, con o senza mark up.

Quadro normativo richiamato

L'Agenzia richiama l'articolo 102, comma 9, del TUIR, come modificato dalla legge 27 dicembre 2006, n. 296, che prevede la deducibilità nella misura dell'80% di:

• quote di ammortamento;
• canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio;
• spese di impiego e manutenzione relative ad apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico.

Viene inoltre richiamato il decreto legislativo 1 agosto 2003, n. 259, che definisce i servizi di comunicazione elettronica come servizi forniti normalmente a pagamento e consistenti, esclusivamente o prevalentemente, nella trasmissione di segnali su reti di comunicazione elettronica, compresi i servizi di telecomunicazione e di trasmissione nelle reti di diffusione radiotelevisiva.

Ambito della limitazione all'80%

L'Agenzia precisa che la norma ha sostituito il precedente regime, nel quale:

• per la telefonia mobile la deducibilità era limitata al 50%;
• per la telefonia fissa vigeva originariamente la deducibilità integrale.

Con la Finanziaria 2007 il legislatore ha introdotto un criterio omogeneo di deducibilità, fissando un limite forfettario dell'80% per le spese di telefonia fissa e mobile. La ratio della disposizione è ricondotta alla possibilità di uso promiscuo di tali servizi, dovuta alle loro caratteristiche tecniche.

La limitazione comprende anche i costi relativi a beni materiali e immateriali indispensabili per il collegamento alle linee telefoniche, sia fisse sia mobili, come chiarito dalla risoluzione n. 104 del 17 maggio 2007.

Principio generale: applicazione ai costi con uso promiscuo

Secondo l'Agenzia, la limitazione alla deducibilità si applica ai costi afferenti servizi di comunicazione elettronica che concorrono indirettamente allo svolgimento dell'attività d'impresa e che si prestano a un uso promiscuo. In questi casi non è ammessa una valutazione caso per caso sulla destinazione effettiva del costo all'attività imprenditoriale.

Viceversa, se si tratta di apparecchiature terminali non suscettibili, per le loro specificità tecniche, di essere utilizzate per finalità diverse da quelle esclusivamente imprenditoriali, i relativi costi seguono le ordinarie regole di deducibilità del reddito d'impresa.

Costi di commessa direttamente afferenti ai ricavi

In relazione alle spese di telefonia fissa e mobile che costituiscono costi di commessa, l'Agenzia afferma che esse non sono soggette al limite dell'articolo 102, comma 9, del TUIR, a condizione che:

• non siano suscettibili di uso promiscuo;
• siano direttamente afferenti a ricavi di esercizio che concorrono alla determinazione del reddito.

La ragione dell'esclusione è evitare una penalizzazione ingiustificata: se un costo ha concorso direttamente alla produzione di ricavi integralmente tassati, non avrebbe senso assoggettarlo a una parziale indeducibilità pensata per spese con utilizzo promiscuo.

Spese sostenute dal mandatario senza rappresentanza

Per le spese di telefonia sostenute dalla società quale mandataria senza rappresentanza, l'Agenzia esclude l'applicazione della limitazione di deducibilità prevista dall'articolo 102, ultimo comma, del TUIR. Tale limitazione opera invece in capo alle società mandanti.

Gli esborsi sostenuti dal mandatario sono qualificati come mere movimentazioni finanziarie e non come costi propri. Analogamente, i rimborsi ricevuti dal mandante non costituiscono ricavi. I componenti positivi rilevanti per il mandatario sono invece le provvigioni pattuite.

L'Agenzia richiama in proposito la risoluzione n. 309 del 21 luglio 2008.

Conclusione operativa

La risoluzione conclude che:

• la deducibilità limitata all'80% riguarda le spese telefoniche con possibile uso promiscuo;
• i costi di commessa direttamente imputabili a ricavi di esercizio, se non promiscuamente utilizzabili, sono integralmente deducibili;
• le spese sostenute dal mandatario senza rappresentanza in nome proprio e per conto del mandante non subiscono la limitazione dell'articolo 102, comma 9, del TUIR, poiché non costituiscono costi propri del mandatario.

Le Direzioni regionali sono invitate a vigilare affinché i principi esposti siano applicati in modo uniforme.