Sentenza del 21/07/2021 n. 20772 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificò ad A. C. s.r.l. un avviso di accertamento per l'anno 2005 basato sull'applicazione degli studi di settore (accertamento standardizzato), con l'attribuzione di ricavi non dichiarati per Euro 62.023,00. La società impugnò sostenendo che lo scostamento era giustificato da elementi concreti (società a conduzione familiare e gravi problemi di salute dell'amministratore, documentati) che avevano ridotto l'attività e i ricavi.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale accolse il ricorso del contribuente; la Commissione Tributaria Regionale respinse l'appello dell'Agenzia confermando l'annullamento dell'avviso. In Cassazione l'Agenzia propose ricorso; la Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, ha accolto il secondo motivo (rilevando che l'amministrazione aveva comunque motivato il rifiuto delle giustificazioni fornite e che la CTR non aveva valutato adeguatamente tale motivazione) e ha cassato la sentenza della CTR in relazione al motivo accolto, rinviando la causa alla CTR, in diversa composizione, perché verifichi specificamente l'efficacia delle prove e delle ragioni con cui l'Amministrazione aveva disatteso le giustificazioni del contribuente. Il terzo motivo è stato assorbito.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-bis

  Riferimento normativo agli studi di settore come base per l'accertamento standardizzato; la sentenza ribadisce che l'uso degli studi richiede integrazione probatoria e contraddittorio.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies

  Norma collegata agli studi di settore e alle procedure di accertamento standardizzato; utilizzata nel quadro della disciplina degli studi di settore.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 41

  Norma sul procedimento di accertamento fiscale; richiamata in relazione al riparto dell'onere della prova e alle regole dell'accertamento.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Disposizione sulla motivazione degli atti dell'Amministrazione finanziaria; la sentenza conferma che la motivazione non può limitarsi al mero richiamo allo scostamento dagli studi di settore.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  Norma sul diritto al contraddittorio e sulle garanzie procedimentali del contribuente; la Corte sottolinea l'importanza del contraddittorio nella fase di accertamento standardizzato.

• Codice Civile, art. 2697

  Regola generale sul riparto dell'onere della prova; richiamata per definire quando la presunzione fondata sugli studi di settore possa legittimare un onere probatorio in capo al contribuente.

• Codice Civile, art. 2727

  Regole sulle presunzioni semplici e sul valore della prova; rilevante per la valutazione della presunzione derivante dagli studi di settore.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2

  Norma sul processo tributario e sui doveri del giudice tributario; richiamata in relazione all'onere del giudice di istruttoria e di motivazione nelle decisioni.

• Codice di Procedura Civile, art. 277

  Principi relativi alla formazione della prova; richiamato nel quadro dei doveri probatori e di valutazione delle prove nel processo tributario.

• Codice di Procedura Civile, art. 112

  Principi generali sul processo e sulla funzione nomofilattica della Corte; richiamato in relazione ai doveri motivazionali del giudice.

Massime di principio

• Il contraddittorio preventivo è essenziale nell'accertamento basato su studi di settore: l'Amministrazione deve non solo indicare lo scostamento ma anche valutare e motivare perché respinge le giustificazioni fornite dal contribuente.
• Lo scostamento rispetto agli studi di settore da solo non basta a legittimare l'accertamento; la presunzione derivante dagli studi può diventare opponibile solo se sorretta da una motivazione che ne dimostri gravità, precisione e concordanza.
• Se l'Amministrazione fornisce ragioni specifiche e circostanziate per non ritenere valide le giustificazioni del contribuente, può configurarsi un onere della prova contraria a carico del contribuente; la valutazione di tale onere e l'efficacia delle prove deve essere compiuta dal giudice e adeguatamente motivata.
• Il giudice tributario, quando annulla o conferma un accertamento basato su studi di settore, deve esaminare e motivare in modo esplicito l'incidenza specifica di ciascuna giustificazione probatoria prodotta dal contribuente e la corrispondente valutazione data dall'Amministrazione.
• Per il contribuente: documentare e personalizzare le giustificazioni (es. documentazione sanitaria, variazioni organizzative, contratti, contabilità analitica) già nella fase di contraddittorio aumenta le chance di far valere lo scostamento come giustificato.
• Per l'Amministrazione: quando si disattendono le giustificazioni del contribuente occorre fornire motivazioni dettagliate e dati probatori che dimostrino la coerenza e l'attendibilità della stima basata sugli studi di settore.