Sentenza del 01/07/2020 n. 13384 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sulla deducibilità, ai fini IRES e IRAP per il periodo 2005, dei canoni di locazione finanziaria relativi a un immobile censito A/10 (presunto bene strumentale) effettivamente adibito ad abitazione personale dell'amministratore, e sulla deducibilità degli accantonamenti per il trattamento di fine mandato (TFM) degli amministratori.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale proposto dall'Agenzia delle Entrate ritenendo errata la decisione della C.T.R. che aveva ammesso la deduzione dei canoni di leasing sulla base della sola qualificazione catastale/strutturale del bene. La Cassazione ha affermato che la strumentalità dell'immobile deve essere provata in rapporto all'attività d'impresa e che, se l'immobile è utilizzato come abitazione dell'amministratore, i canoni non sono deducibili. Ha cassato la sentenza e rinviato ad altra sezione della C.T.R.; decidendo nel merito ha poi rigettato il ricorso introduttivo della società. Quanto al ricorso incidentale della società (sulla deducibilità degli accantonamenti TFM), la Cassazione lo ha rigettato: confermata la non deducibilità in assenza dei requisiti formali (atto o comunicazione con data certa, verbale di nomina/accettazione o comunicazione sociale con data certa). La società è stata condannata alle spese di cassazione.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), articolo 43

  La Corte interpreta la norma nel senso che la qualificazione del bene come 'strumentale' richiede prova della funzione strumentale in rapporto all'attività aziendale; la strumentalità non è riconosciuta automaticamente per la sola categoria catastale se manca l'effettiva destinazione all'attività d'impresa o la insuscettibilità di diversa destinazione senza radicali trasformazioni.

• D.P.R. 22 dicembre 1972, n. 546 (codice procedura tributaria)

  articoli 43, 102 comma 7, 109

  Norme richiamate nel motivo di cassazione relative alla materia processuale; la Corte valuta l'applicazione corretta delle regole processuali da parte della C.T.R. nel contesto del motivo principale.

• TUIR, articolo 105, comma 4

  La deducibilità degli accantonamenti per il TFM è regolata dall'art.105 comma 4 che rinvia alle regole di cui all'art.17 lett. c); la Corte conferma che il rinvio è 'pieno' e impone il rispetto dei requisiti richiesti da quell'articolo per la deduzione per competenza.

• TUIR, articolo 17, comma 1, lettera c)

  Per la deducibilità degli accantonamenti è necessario che il diritto all'indennità risulti da atto con data certa anteriore all'inizio del rapporto; in mancanza, la deduzione è ammessa solo al momento dell'effettiva erogazione.

• Legge n. 342 del 2000, articolo 34, comma 3

  Richiamata in relazione alla disciplina fiscale degli emolumenti/indennità e alla normativa integrativa della deducibilità; la Corte usa la norma nel quadro del regime di deducibilità degli accantonamenti.

• Norme di giurisprudenza citate

  varie sentenze (es. Cass. n. 3858/2009; n. 13807/2014; n. 4306/2015; n. 33522/2018; n. 16788/2016; n. 19368/2018)

  La Corte si attiene alla giurisprudenza consolidata: i costi sono deducibili se il bene è effettivamente strumentale e utilizzato dall'impresa; per gli accantonamenti TFM è necessaria la prova formale (data certa, verbale di nomina o comunicazione sociale con data certa).

Massime di principio

• La qualificazione catastale o la natura 'permanente' di un immobile non basta a garantire la deducibilità dei canoni: occorre provare il rapporto di strumentalità in relazione all'attività aziendale e l'effettiva utilizzazione del bene nell'impresa.
• Se l'immobile è destinato all'uso personale dell'amministratore (o di terzi), i costi relativi (es. canoni di leasing) non sono deducibili a meno che non sussista la prova della insuscettibilità di diversa destinazione senza radicali trasformazioni e della destinazione esclusiva all'attività d'impresa.
• Per la deducibilità degli accantonamenti per TFM è necessario il rispetto dei requisiti formali: diritto risultante da atto con data certa anteriore all'inizio del rapporto (o verbale assembleare di nomina e accettazione, o comunicazione sociale con data certa). In mancanza la deduzione è ammessa solo quando l'indennità viene effettivamente erogata.
• Il giudice d'appello può riqualificare le questioni di diritto anche se non invocate dalle parti (iura novit curia), purché non introduca nuovi elementi di fatto e non pronunci oltre le richieste; quindi le parti devono comunque provare i fatti rilevanti per la deduzione.
• In caso di dubbi sulla deducibilità di poste relative a beni o accantonamenti, la documentazione probatoria formale (atti con data certa, verbali, prove d'uso effettivo) è determinante per difendere la deduzione in giudizio.