Circolare n. 38/E del 29/12/2015

Riforma del processo tributario: D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156

La circolare esamina in modo organico la riforma del processo tributario recata dal D.Lgs. n. 156/2015, che interviene sul D.Lgs. n. 546/1992, su norme di coordinamento e sul D.Lgs. n. 545/1992. L’obiettivo generale è quello di rafforzare la tutela del contribuente, razionalizzare gli strumenti deflativi del contenzioso e rendere più efficiente la giurisdizione tributaria.

Finalità della riforma e decorrenze

La circolare ricorda che la riforma dà attuazione ai criteri direttivi della legge delega n. 23/2014, centrati sul rafforzamento della conciliazione, sull’ampliamento dell’uso degli strumenti telematici, sulla tutela cautelare, sull’immediata esecutività delle sentenze e sulla limitazione della compensazione delle spese. Le disposizioni processuali si applicano ai giudizi pendenti al 1° gennaio 2016; alcune norme in materia di esecuzione delle sentenze, di abrogazione dell’art. 69-bis e di nuove regole sull’art. 69 entrano però in vigore dal 1° giugno 2016. Per il processo telematico, le specifiche già operative nell’Umbria e nella Toscana decorrono dal 1° dicembre 2015 secondo la disciplina transitoria richiamata.

Giurisdizione, competenza e parti del processo

L’articolo 2 del D.Lgs. n. 546/1992 viene allineato alla giurisprudenza costituzionale: escono dall’ambito tributario le controversie sulle sanzioni amministrative irrogate da uffici finanziari se non collegate a rapporti tributari e vengono espunte le controversie su COSAP e su alcuni canoni ambientali e di occupazione del suolo. Vengono inoltre aggiornati gli articoli 4, 10, 11 e 23 con le nuove denominazioni di enti impositori, Agenzia delle entrate, Agenzia delle dogane e dei monopoli, agenti della riscossione e soggetti iscritti all’albo ex art. 53 D.Lgs. n. 446/1997.

Per le controversie promosse contro articolazioni dell’Agenzia delle entrate con competenza nazionale, la competenza territoriale è radicata nella commissione tributaria provinciale nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio cui spettano le attribuzioni sul rapporto controverso. Quanto al contributo unificato, la legittimazione processuale delle cancellerie e segreterie degli uffici giudiziari viene estesa anche al giudizio dinanzi alle commissioni tributarie regionali.

Assistenza tecnica e valore della lite

La regola generale dell’assistenza tecnica obbligatoria resta ferma per la parte privata, ma la soglia entro la quale è consentito stare in giudizio personalmente viene elevata a 3.000 euro. Il valore della lite continua a determinarsi al netto di interessi e sanzioni, secondo i criteri dell’art. 12, comma 2. Se il difetto di assistenza tecnica o di rappresentanza emerge nel corso del processo, trova applicazione l’art. 182 c.p.c., con invito del giudice alla regolarizzazione entro un termine perentorio.

La riforma amplia la categoria dei soggetti abilitati all’assistenza tecnica, inserendo tra gli altri i dipendenti dei CAF e delle società di servizi, purché in possesso dei titoli richiesti, ma limitatamente alle controversie originate da adempimenti per i quali il CAF ha prestato assistenza. L’elenco dei soggetti abilitati viene accentrato presso il Dipartimento delle finanze del MEF, con successivo regolamento ministeriale per la tenuta dell’elenco e per i casi di incompatibilità, diniego, sospensione e revoca.

Spese di giudizio, compensazione e responsabilità aggravata

La disciplina delle spese è resa più rigorosa: la parte soccombente è condannata al rimborso delle spese e la compensazione è ammessa solo in caso di soccombenza reciproca oppure di gravi ed eccezionali ragioni espressamente motivate. Le spese comprendono anche contributi previdenziali e IVA, oltre a contributo unificato, onorari, diritti, spese generali ed esborsi.

La circolare dedica ampio spazio alla rilevanza dell’art. 96, commi 1 e 3, c.p.c., espressamente richiamato per contrastare le liti temerarie. Inoltre, nelle controversie reclamabili le spese di giudizio liquidate in sentenza sono maggiorate del 50 per cento; se una proposta conciliativa o di mediazione viene rifiutata senza giustificato motivo e la decisione finale riconosce meno di quanto offerto, le spese possono essere poste a carico della parte che ha rifiutato la proposta. In caso di conciliazione, le spese sono di regola compensate salvo diverso accordo.

Comunicazioni, notificazioni e PEC

L’art. 16 è aggiornato in coerenza con le nuove parti processuali e consente agli enti impositori, agli agenti della riscossione e ai soggetti iscritti all’albo ex art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997 di ricevere comunicazioni anche mediante trasmissione di elenco in duplice esemplare. Il nuovo art. 16-bis amplia in modo strutturale l’utilizzo della posta elettronica certificata per comunicazioni e notificazioni nel processo tributario e per il deposito telematico degli atti, equiparando l’indicazione della PEC alla comunicazione del domicilio eletto.

Se non è indicato un indirizzo PEC o se la mancata consegna del messaggio dipende dal destinatario, le comunicazioni avvengono esclusivamente mediante deposito in segreteria. Per i professionisti e per le pubbliche amministrazioni continua a valere la PEC risultante da pubblici elenchi o da specifici obblighi di comunicazione previsti da norme esterne al processo tributario.

Reclamo e mediazione

La riforma riscrive integralmente l’art. 17-bis. Il reclamo/mediazione non è più limitato agli atti dell’Agenzia delle entrate: si applica a tutte le controversie di valore non superiore a 20.000 euro, incluse quelle riguardanti altri enti impositori, l’agente della riscossione e i soggetti iscritti all’albo ex art. 53 D.Lgs. n. 446/1997. Restano escluse le controversie di valore indeterminabile, salvo le liti catastali, mentre non si applica alle controversie in materia di aiuti di Stato.

Il procedimento si attiva automaticamente con il ricorso, che produce anche gli effetti del reclamo e può contenere una proposta di mediazione. Il ricorso non è procedibile per 90 giorni dalla notifica, termine durante il quale il processo è sospeso e anche la riscossione e il pagamento delle somme sono sospesi. La fase è affidata a strutture interne autonome rispetto a quelle che hanno curato l’istruttoria dell’atto reclamato. Se l’ente non accoglie il reclamo, può formulare d’ufficio una proposta di mediazione tenendo conto dell’incertezza delle questioni, della sostenibilità della pretesa e del principio di economicità.

Per le controversie aventi ad oggetto atti impositivi o di riscossione, la mediazione si perfeziona con il pagamento entro 20 giorni dalla sottoscrizione dell’accordo, in unica soluzione o con la prima rata; per le controversie sui rimborsi, si perfeziona con la sola sottoscrizione dell’accordo. Le sanzioni sono ridotte al 35 per cento del minimo previsto dalla legge; sui contributi previdenziali e assistenziali non si applicano sanzioni e interessi. Il pagamento rateale segue le regole dell’accertamento con adesione e il mancato pagamento fa scattare l’iscrizione a ruolo dei residui importi e delle sanzioni per omesso versamento.

Conciliazione giudiziale: estensione e nuove regole

Gli articoli 48, 48-bis e 48-ter sostituiscono la precedente disciplina della conciliazione giudiziale. L’istituto si estende al secondo grado di giudizio e può essere esperito anche nelle cause reclamabili, senza più l’alternatività rigida con il reclamo/mediazione. La conciliazione si articola in due forme: fuori udienza e in udienza.

Nella conciliazione fuori udienza, le parti depositano un’istanza congiunta sottoscritta personalmente o dai difensori; la conciliazione si perfeziona con la sottoscrizione dell’accordo. Nell’accordo devono essere indicati i dati della causa, gli elementi della proposta conciliativa, le somme dovute e le modalità di pagamento; per le liti catastali, devono risultare gli elementi che individuano il classamento o la rendita rideterminati. L’accordo ha efficacia novativa e costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute all’ente e per il pagamento delle somme dovute al contribuente.

Nella conciliazione in udienza, ciascuna parte può presentare istanza entro il termine per il deposito delle memorie illustrative; se sussistono le condizioni di ammissibilità, la commissione invita le parti alla conciliazione e può rinviare la causa a successiva udienza per il perfezionamento. L’accordo viene quindi formalizzato nel processo verbale, che vale anch’esso come titolo.

Le sanzioni sono ridotte al 40 per cento del minimo previsto dalla legge se la conciliazione avviene in primo grado e al 50 per cento se avviene in appello. Il versamento delle somme dovute deve avvenire entro 20 giorni dalla sottoscrizione dell’accordo o dalla redazione del verbale; è ammesso il pagamento rateale secondo le regole dell’accertamento con adesione, fino a otto rate trimestrali o sedici se le somme superano 50.000 euro. In caso di inadempimento, si procede all’iscrizione a ruolo dei residui importi e alla sanzione per omesso versamento aumentata della metà.

Sospensione del processo e sospensione cautelare

L’art. 39 è ampliato con una ipotesi generale di sospensione necessaria quando la decisione dipende dalla definizione di altra controversia tributaria pendente davanti alla stessa o a un’altra commissione tributaria. È inoltre introdotta la sospensione su richiesta conforme delle parti quando sia iniziata una procedura amichevole ai sensi delle Convenzioni contro le doppie imposizioni o della Convenzione 90/436/CEE per i prezzi di trasferimento.

L’art. 47 viene riscritto per rafforzare la tutela cautelare dell’atto impugnato: la sospensione può essere chiesta se dall’atto deriva un danno grave e irreparabile, l’istanza è decisa entro 180 giorni, il collegio provvede con ordinanza motivata non impugnabile e il provvedimento può essere subordinato a garanzia. Gli interessi nel periodo di sospensione sono dovuti al tasso della sospensione amministrativa.

Sospensione delle sentenze e tutela in appello e cassazione

Con il nuovo art. 49 viene rimosso il divieto testuale di applicare l’art. 337 c.p.c. e, per effetto del richiamo al codice di rito, trovano ingresso le norme sulla sospensione delle sentenze. L’art. 52 disciplina la sospensione dell’esecutività in appello: l’appellante può chiedere la sospensione in tutto o in parte della sentenza se sussistono gravi e fondati motivi, mentre il contribuente può chiedere la sospensione dell’atto se ne deriverebbe un danno grave e irreparabile.

L’art. 62-bis consente alla parte che ha proposto ricorso per cassazione di chiedere alla commissione che ha pronunciato la sentenza impugnata la sospensione della sua esecutività, sempre per evitare un danno grave e irreparabile. La sospensione non può essere chiesta direttamente alla Corte di cassazione e la commissione non può pronunciarsi se non è dimostrato il deposito del ricorso per cassazione.

Ricorso per cassazione, revocazione e giudizio di rinvio

L’art. 62 viene integrato con il ricorso per saltum: le parti, d’accordo, possono saltare l’appello e impugnare la sentenza della commissione provinciale direttamente in cassazione, ma solo per violazione o falsa applicazione di norme di diritto. L’accordo deve risultare da visto sul ricorso o da atto separato.

Il termine per riassumere il giudizio di rinvio dopo cassazione è ridotto da un anno a sei mesi. La revocazione è resa coerente con l’art. 395 c.p.c. e si applica alle sentenze di appello o pronunciate in unico grado; le sentenze di primo grado restano assoggettate ai soli motivi di revocazione straordinaria. La nuova disciplina consente anche istanze cautelari nel giudizio di revocazione.

Esecuzione delle sentenze e giudizio di ottemperanza

La riforma introduce il nuovo art. 67-bis e riscrive gli artt. 68, 69 e 70, realizzando un sistema unitario di esecuzione delle sentenze tributarie. Le sentenze sono immediatamente esecutive sia se favorevoli al contribuente sia se relative ad atti catastali. Per importi superiori a 10.000 euro il giudice può richiedere garanzia, la cui disciplina è demandata a un decreto ministeriale.

Il pagamento va eseguito entro 90 giorni dalla notificazione della sentenza o dalla prestazione della garanzia. Se l’Ufficio non adempie, il contribuente può utilizzare il giudizio di ottemperanza, che diventa il rimedio esclusivo di esecuzione, eliminando l’esecuzione forzata civile. L’ottemperanza è esperibile anche contro agente della riscossione e soggetti iscritti all’albo ex art. 53 D.Lgs. n. 446/1997. Per somme fino a 20.000 euro e per le spese di giudizio il giudizio di ottemperanza è deciso dalla commissione in composizione monocratica.

L’art. 68 conserva la riscossione frazionata del tributo in pendenza di giudizio e aggiunge l’ipotesi della cassazione con rinvio: in caso di mancata riassunzione, l’intero processo si estingue e il tributo è dovuto per intero; se invece il giudizio è riassunto, si applica la riscossione prevista per il primo grado. L’art. 69-bis è abrogato perché l’aggiornamento catastale diventa immediatamente esecutivo con la sentenza. L’art. 44 viene coordinato eliminando il riferimento all’ordinanza come titolo esecutivo, in coerenza con l’ottemperanza quale unico strumento esecutivo.

Norme di coordinamento e sanzioni amministrative

Gli articoli 19 e 22 del D.Lgs. n. 472/1997 vengono allineati al nuovo processo tributario: la sospensione dell’esecuzione delle sanzioni fa riferimento all’art. 52 e la garanzia è quella prevista dall’art. 69, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992. È inoltre riscritto il procedimento cautelare di ipoteca e sequestro conservativo, con rito ordinario e rito speciale in caso di urgenza o pericolo nel ritardo, sul modello dell’art. 669-sexies c.p.c.

Modifiche al D.Lgs. n. 545/1992: organizzazione delle commissioni tributarie

La parte finale della circolare riassume le novità sull’ordinamento degli organi di giurisdizione tributaria. L’incarico di presidente di commissione ha durata quadriennale, rinnovabile una sola volta, con rotazione dopo l’ottavo anno o prima in caso di valutazione negativa. Sono istituibili sezioni specializzate in relazione a questioni controverse individuate dal Consiglio di presidenza. È richiesta una laurea magistrale o quadriennale in materie giuridiche o economico-aziendalistiche.

Vengono ampliate le incompatibilità: sono richiamate anche le attività di consulenza tributaria svolte direttamente o in forma associata e gli incarichi direttivi o esecutivi nei movimenti politici. La procedura di nomina, la vigilanza, il procedimento disciplinare, le elezioni del Consiglio di presidenza e la relazione annuale al Parlamento sono tutti aggiornati. La relazione ministeriale sullo stato della giustizia tributaria deve essere presentata entro il 30 ottobre di ciascun anno, con particolare attenzione alla durata dei processi e all’efficacia degli istituti deflattivi.