Circolare n. 1/E del 20/01/2016

EXPO Milano 2015 - Trattamento fiscale delle operazioni relative alla fase di smantellamento dei padiglioni espositivi

La circolare esamina il regime fiscale applicabile alle operazioni poste in essere al termine di Expo Milano 2015, quando i padiglioni devono essere smontati, rimossi e riconsegnati in pristino. L’attenzione è rivolta soprattutto alle cessioni dei padiglioni e di altri beni utilizzati durante la manifestazione, nonché ai servizi di smontaggio/smantellamento, con distinzione tra Partecipanti Ufficiali e Partecipanti Non Ufficiali e tra sfera istituzionale e sfera commerciale.

Quadro generale e principi di fondo

L’art. 17, comma 3, del Regolamento Generale di Expo Milano 2015 impone che, al termine dell’esposizione universale del 31 ottobre 2015, i lotti assegnati ai Partecipanti per la costruzione dei padiglioni siano rimessi in pristino e riconsegnati entro maggio 2016. Da ciò discende la necessità di smontare e rimuovere i padiglioni realizzati sul sito espositivo.

La circolare chiarisce che il trattamento fiscale delle operazioni dipende in larga parte dalla natura del soggetto cedente e dalla destinazione dei beni: se i beni appartengono alla sfera istituzionale espositiva, la cessione tende a restare fuori campo IVA; se invece afferiscono alla sfera commerciale, trovano applicazione le regole ordinarie dell’imposta sul valore aggiunto, oltre alle discipline di registro, donazione e imposte dirette.

Effetti della cessione sul regime di non imponibilità IVA in acquisto/importazione

La circolare affronta innanzitutto la questione se la successiva cessione dei beni utilizzati per l’esposizione incida sul regime di non imponibilità IVA fruito al momento dell’acquisto o dell’importazione.

Richiamando l’art. 10 dell’Accordo BIE, viene precisato che:

• per i beni importati in regime di ammissione temporanea da Partecipanti Ufficiali, la cessione a terzi comporta la cessazione del regime e la regolarizzazione dei dazi e dei tributi doganali, ma non determina il recupero dell’IVA, che resta esclusa per effetto del comma 5;
• per gli acquisti e le importazioni effettuati dai Partecipanti Ufficiali in regime di non imponibilità IVA e non soggetti ad ammissione temporanea, la successiva cessione non comporta rettifica del regime originario, mancando una specifica previsione in tal senso;
• per i beni vincolati ad ammissione temporanea, se la cessione è soggetta a IVA, la base imponibile è il corrispettivo meno il valore accertato dall’Ufficio doganale in sede di importazione temporanea.

Cessioni del padiglione da parte dei Partecipanti Ufficiali

Per i Partecipanti Ufficiali, la cessione del padiglione e dei beni impiegati per la sua realizzazione è considerata fuori campo IVA quando tali beni appartengono alla sfera istituzionale espositiva. La circolare ritiene, in linea generale, che il padiglione sia un bene essenziale della rappresentazione istituzionale e che la sua acquisizione o costruzione, se effettuata nel rispetto del regime di non imponibilità ex art. 10, comma 5, dell’Accordo BIE, confermi tale natura anche se una parte limitata dello spazio sia stata utilizzata per attività commerciali accessorie nei limiti del Regolamento Generale.

Ne consegue che, in questi casi, il Partecipante Ufficiale non è tenuto ad adempimenti IVA in relazione alla cessione. Viene inoltre chiarito che la gratuità della somministrazione di prodotti alimentari tipici, quando effettuata nell’ambito dell’attività istituzionale per finalità promozionali e divulgative, è estranea al campo IVA.

Imposta di registro sulle cessioni onerose fuori campo IVA

Se la cessione del padiglione da parte di un Partecipante Ufficiale è fuori campo IVA, l’atto oneroso ricade nel regime ordinario dell’imposta di registro.

In particolare:

• gli atti redatti in forma scritta sono soggetti a registrazione in termine fisso;
• si applica l’imposta di registro del 3% prevista per i trasferimenti di beni mobili dall’art. 2 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR;
• i contratti verbali o per corrispondenza sono registrati solo in caso d’uso.

La circolare esclude che la cessione onerosa del padiglione possa beneficiare dell’esenzione prevista dall’art. 10, comma 3, dell’Accordo BIE, perché tale beneficio è riservato agli atti relativi agli acquisti di beni effettuati dai Commissariati Generali di Sezione per fini istituzionali non commerciali.

Cessioni gratuite e imposta sulle donazioni

La cessione gratuita del padiglione è, in linea di principio, soggetta all’imposta sulle donazioni, dovuta dal donatario ai sensi del d.lgs. n. 346/1990 e calcolata in misura proporzionale sul valore globale del bene trasferito.

La circolare precisa però che non si applica l’imposta quando il beneficiario rientra tra i soggetti espressamente esentati dalla legge, tra cui:

• Stato, Regioni, Province ed enti pubblici;
• fondazioni o associazioni legalmente riconosciute con finalità di assistenza, studio, ricerca scientifica, educazione, istruzione o altre finalità di pubblica utilità;
• ONLUS.

È inoltre richiamata l’estensione dell’esenzione alle donazioni a favore di enti pubblici, fondazioni e associazioni istituiti negli Stati UE e negli Stati aderenti all’Accordo sullo Spazio economico europeo, nonché, a condizione di reciprocità, negli altri Stati.

Imposte dirette per i Partecipanti Ufficiali

Sul versante delle imposte sui redditi, la cessione del padiglione da parte del Partecipante Ufficiale non viene ricondotta ad alcuna categoria reddituale del TUIR.

La circolare aggiunge che la fattispecie potrebbe comunque rientrare nell’art. 10, comma 1, dell’Accordo BIE, che esenta i Commissariati Generali di Sezione, i loro beni, averi e redditi, nell’ambito delle attività istituzionali espositive e non commerciali, da ogni imposizione diretta e, nei limiti previsti, anche da alcune imposte indirette.

Cessioni dei Partecipanti Non Ufficiali

Per i Partecipanti Non Ufficiali la valutazione è caso per caso. Occorre stabilire se il padiglione e gli altri beni siano stati utilizzati nell’ambito istituzionale o in quello commerciale.

La circolare osserva che tra i Partecipanti Non Ufficiali possono esservi soggetti che operano in via esclusiva o prevalente in ambito commerciale, soggetti che svolgono attività commerciale solo in via residuale e soggetti con forma societaria, per i quali opera la presunzione assoluta di commercialità. Anche enti pubblici territoriali o organizzazioni della società civile, pur operando normalmente come autorità, possono aver partecipato all’evento come Partecipanti Non Ufficiali.

Le cessioni di beni, compresi i padiglioni, restano fuori campo IVA se riferite alla sfera istituzionale; sono invece imponibili se poste in essere da soggetti passivi che svolgono attività commerciale esclusiva o prevalente, o da soggetti societari.

Cessioni gratuite da Partecipanti Non Ufficiali: esenzione e adempimenti

La donazione del padiglione è rilevante ai fini IVA quando è effettuata da un Partecipante Non Ufficiale soggetto passivo che esercita attività commerciale in via esclusiva o prevalente.

Se il beneficiario è un ente pubblico, un’associazione riconosciuta o una fondazione con finalità di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio o ricerca scientifica, oppure una ONLUS, l’operazione rientra nell’esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 12), del DPR n. 633/1972.

Per applicare l’esenzione, la circolare richiede il rispetto di adempimenti semplificati, cioè:

• comunicazione scritta al competente ufficio dell’Amministrazione finanziaria, individuato per Expo nella Direzione Provinciale II di Milano, con indicazione di data, ora e luogo di inizio trasporto, destinazione finale dei beni e ammontare complessivo dei beni ceduti sulla base del prezzo di acquisto; la comunicazione è facoltativa per beni di valore complessivo inferiore a euro 5.164,57;
• emissione di un documento contabile di consegna o trasporto progressivamente numerato;
• attestazione dell’ente beneficiario circa natura, qualità e quantità dei beni ricevuti.

La circolare richiama poi il tema della detrazione IVA: se l’operazione è esente, l’IVA assolta sui beni e servizi utilizzati per eseguirla non è detraibile; se la detrazione è stata già esercitata, occorre rettificarla in relazione all’effettivo impiego dei beni e servizi nelle operazioni esenti. Per i beni utilizzati promiscuamente in operazioni imponibili ed esenti, è ammessa la sola detrazione della quota riferibile alle operazioni imponibili, individuata con criterio oggettivo. Non si applica invece la rettifica ai beni non ammortizzabili, salvo il caso del primo utilizzo.

Registro e imposte dirette per i Partecipanti Non Ufficiali

Quando la cessione onerosa del padiglione effettuata da un Partecipante Non Ufficiale è soggetta ad IVA, l’atto pubblico o la scrittura privata autenticata si registra in termine fisso con imposta di registro in misura fissa pari a euro 200, in applicazione del principio di alternatività IVA-Registro.

Per la scrittura privata non autenticata contenente solo disposizioni soggette a IVA, la registrazione avviene solo in caso d’uso, sempre con imposta fissa di euro 200.

Quanto alle imposte sui redditi, il reddito derivante dalla cessione del padiglione nell’esercizio di un’attività commerciale è tassato in Italia secondo le disposizioni del TUIR, poiché l’attività si considera, in via generale, svolta mediante una stabile organizzazione in Italia.

Cessioni di beni diversi dal padiglione

Per i beni diversi dal padiglione e dai beni utilizzati per la sua realizzazione, la circolare applica gli stessi criteri già illustrati: non rilevano ai fini IVA le cessioni di beni utilizzati nell’ambito dell’attività istituzionale del Partecipante, mentre sono imponibili le cessioni di arredi, elettrodomestici e beni analoghi impiegati per attività commerciali, come ristorazione o vendita di gadget.

Cessioni verso Paesi extra-UE

La circolare affronta anche l’ipotesi di cessione, dopo smontaggio, del padiglione o di altri beni a soggetti residenti in Paesi extra-UE, con trasporto nello Stato di residenza dell’acquirente.

Se i beni sono stati utilizzati nell’ambito dell’attività istituzionale del Partecipante, la fuoriuscita dal territorio comunitario non rileva ai fini IVA. Se invece i beni afferiscono alla sfera commerciale, la cessione integra una cessione all’esportazione non imponibile ai sensi dell’art. 8 del DPR n. 633/1972, con obbligo di fatturazione e adempimenti doganali. In tali casi resta il diritto alla detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti di beni e servizi afferenti all’operazione di esportazione.

Servizi di smontaggio e reverse-charge

Le prestazioni di smontaggio e smantellamento dei padiglioni sono qualificate come servizi relativi ad attività fieristica ed espositiva ai fini della territorialità IVA, richiamando i chiarimenti delle precedenti circolari n. 26/E del 2014 e n. 25/E del 2015.

La circolare precisa però che, quando tali servizi sono riconducibili all’attività di demolizione di edifici e altre strutture, codice ATECO 43.11.00, e sono resi a soggetti passivi d’imposta, si applica il reverse-charge di cui all’art. 17, comma 6, lett. a-ter), del DPR n. 633/1972.

Sono riportati due esempi pratici:

• se un’impresa italiana rende il servizio a un Partecipante soggetto passivo IVA stabilito in Italia, il servizio è territorialmente rilevante in Italia e l’IVA è assolta con inversione contabile;
• se il servizio è reso a un General Contractor estero, manca il presupposto territoriale quando il committente non è stabilito in Italia. In tal caso il prestatore italiano emette fattura con l’annotazione "inversione contabile" se il committente è stabilito in un altro Stato membro UE, oppure "operazione non soggetta" se il committente è stabilito fuori dall’Unione Europea.

Vigilanza finale

La circolare si chiude con l’indicazione che le Direzioni Regionali devono vigilare affinché gli uffici osservino puntualmente le istruzioni e i principi enunciati.