Sentenza del 13/09/2017 n. 21242 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia-Romagna, sostenendo che la dichiarazione integrativa presentata dal contribuente il 31 gennaio 2006, con cui erano stati dichiarati utili percepiti nel 2000 e richiesto il relativo credito d'imposta, fosse inammissibile o comunque tardiva. Secondo l'Ufficio, il credito avrebbe dovuto essere indicato nella dichiarazione relativa all'anno in cui gli utili erano stati percepiti e non poteva essere recuperato mediante una dichiarazione integrativa successiva. In ogni caso, anche applicando il termine più ampio previsto dall'art. 2, comma 8, del D.P.R. n. 322 del 1998, la dichiarazione era stata presentata oltre il termine del 31 dicembre 2005.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza impugnata e deciso la causa nel merito rigettando il ricorso originario del contribuente contro l'avviso di accertamento. La Corte ha stabilito che il credito d'imposta relativo agli utili doveva essere richiesto, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui gli utili erano stati percepiti; l'omessa indicazione degli utili nella dichiarazione originaria impediva quindi di far valere il credito tramite dichiarazione integrativa. In subordine, la dichiarazione integrativa era comunque tardiva anche rispetto al termine più ampio del 31 dicembre 2005. Le spese dei giudizi di merito sono state compensate, mentre il contribuente è stato condannato al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 2.100 euro oltre accessori e spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8

  Il contribuente può integrare la dichiarazione dei redditi per correggere errori od omissioni entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione originaria.

  La disposizione riguarda in generale la correzione di errori od omissioni, ma non consente di superare specifiche decadenze previste dalla disciplina di un particolare credito d'imposta. Nel caso concreto, il termine sarebbe comunque scaduto il 31 dicembre 2005.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8-bis

  Gli errori od omissioni in danno del contribuente possono essere emendati entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, con possibilità di utilizzare in compensazione il credito risultante.

  La norma disciplina le dichiarazioni integrative a favore del contribuente e prevede un termine più breve rispetto a quello del comma 8. Secondo la giurisprudenza richiamata, il comma 8-bis non è una semplice species del comma 8 e non consente di utilizzare il termine più ampio per recuperare crediti d'imposta soggetti a decadenza.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 14, commi 1 e 5, nel testo vigente ratione temporis

  La detrazione del credito d'imposta deve essere richiesta, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui gli utili sono stati percepiti e non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione degli utili nella dichiarazione presentata.

  Il credito d'imposta sugli utili distribuiti doveva essere indicato nella dichiarazione originaria relativa all'anno di percezione degli utili. L'omessa indicazione determina una decadenza sostanziale, non superabile mediante una successiva dichiarazione integrativa.

• Codice di procedura civile, art. 384

  Consente alla Corte di Cassazione, quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente la causa nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

• Cass., Sezioni Unite, 30 giugno 2016, n. 13378

  Il principio della generale emendabilità della dichiarazione fiscale incontra il limite delle dichiarazioni destinate a rimanere irretrattabili per il sopravvenire di decadenze.

  La possibilità generale di correggere la dichiarazione fiscale non opera quando la legge subordina il riconoscimento di un beneficio o credito all'indicazione dello stesso entro un termine decadenziale specifico.

Massime di principio

• La dichiarazione fiscale è generalmente emendabile, ma tale principio non consente di superare termini di decadenza espressamente previsti per ottenere specifici crediti, detrazioni o benefici fiscali.
• Quando una norma impone di indicare un credito nella dichiarazione relativa all'anno in cui nasce il diritto, l'omessa indicazione può comportare la perdita definitiva del beneficio, anche se il contribuente presenta successivamente una dichiarazione integrativa.
• Per le correzioni a favore del contribuente occorre distinguere tra il termine generale per correggere la dichiarazione e il termine specifico previsto per la dichiarazione integrativa a favore: quest'ultimo non può essere eluso invocando il termine più ampio del comma 8.
• In sede contenziosa il contribuente può sempre contestare la maggiore pretesa tributaria e gli elementi di fatto o di diritto posti a fondamento dell'accertamento; questa facoltà, però, non equivale alla possibilità di introdurre tardivamente un credito d'imposta soggetto a decadenza.
• È essenziale verificare sia il termine ordinario per la dichiarazione integrativa sia eventuali termini speciali previsti dalla disciplina del singolo credito o beneficio, applicandosi il limite più specifico e rigoroso.