Sentenza del 19/11/2018 n. 1293 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava al contribuente, per l'anno d'imposta 2009, dividendi non dichiarati pari a 104.000 euro, ritenendo che una serie di operazioni societarie formalmente legittime fosse stata utilizzata per attribuire ai soci somme aventi sostanzialmente natura di dividendi come corrispettivi derivanti dalla cessione di partecipazioni. Il contribuente sosteneva invece l'esistenza di valide ragioni economiche, tra cui la costituzione di una holding familiare e il passaggio generazionale, nonché l'assenza dei presupposti dell'elusione. In appello è stato dedotto, tra l'altro, che l'avviso non avesse esaminato adeguatamente le osservazioni contenute nella memoria presentata ai sensi dell'art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la decisione di primo grado, pur con una motivazione diversa. Ha ritenuto condivisibile, in linea generale, la ricostruzione dell'Ufficio, ma ha dichiarato nullo l'avviso di accertamento perché l'Amministrazione non aveva motivato, oppure aveva motivato in modo incompleto, errato o contraddittorio, rispetto alle giustificazioni fornite dal contribuente nella memoria prevista dall'art. 37-bis. In particolare, l'Ufficio non aveva adeguatamente esaminato le ragioni economiche del passaggio generazionale, l'utilità della rivalutazione delle partecipazioni e le ulteriori argomentazioni difensive. Le altre eccezioni sono state dichiarate assorbite e le spese del grado sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 37-bis, comma 4, d.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento è emanato, a pena di nullità, previa richiesta al contribuente di chiarimenti da inviare per iscritto entro 60 giorni, nella quale devono essere indicati i motivi per cui si reputano applicabili i commi 1 e 2.

  Prima dell'emissione dell'avviso relativo a operazioni potenzialmente elusive, l'Amministrazione deve instaurare il contraddittorio e consentire al contribuente di fornire chiarimenti.

• Art. 37-bis, comma 5, d.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve essere specificatamente motivato, a pena di nullità, in relazione alle giustificazioni fornite dal contribuente.

  La motivazione dell'avviso deve confrontarsi concretamente con le singole osservazioni e giustificazioni presentate dal contribuente. Una motivazione generica, incompleta, errata o meramente ripetitiva determina la nullità dell'atto.

• Art. 89 TUIR

  La distribuzione di dividendi alla società partecipante era stata assoggettata al regime fiscale previsto per i dividendi, con tassazione indicata nel caso concreto nella misura del 5%; tale circostanza costituiva parte della ricostruzione dell'Ufficio sull'asserita natura elusiva dell'operazione.

• Art. 6-bis del D.L. n. 355/2003

  La norma consentiva la rivalutazione delle partecipazioni mediante il pagamento dell'imposta sostitutiva. La Commissione ha rilevato che la rivalutazione poteva avere una concreta funzione economica se collegata alla successiva cessione delle partecipazioni e non poteva essere valutata in modo isolato dal complessivo progetto societario.

Massime di principio

• Quando la legge impone una motivazione rafforzata in relazione alle osservazioni del contribuente, l'Amministrazione deve esaminare e confutare specificamente ogni argomentazione rilevante, non potendo limitarsi a rinviare genericamente all'invito al contraddittorio o alla motivazione già predisposta.
• In materia di abuso del diritto o elusione, la valutazione non può concentrarsi soltanto sulla forma giuridica degli atti o sul possibile vantaggio fiscale, ma deve considerare anche le valide ragioni economiche dell'operazione e il suo effettivo risultato complessivo.
• La mancata o insufficiente risposta alle giustificazioni fornite dal contribuente può comportare la nullità dell'avviso di accertamento, anche quando la ricostruzione sostanziale dell'Amministrazione appaia astrattamente plausibile.
• Operazioni societarie realizzate nell'ambito di un progetto di riorganizzazione o di passaggio generazionale non sono automaticamente elusive: devono essere esaminate considerando la struttura complessiva, gli effetti economici e le finalità concretamente perseguite.
• Il giudice può confermare l'annullamento dell'atto per un vizio di motivazione e di contraddittorio anche adottando una motivazione diversa da quella utilizzata dal giudice di primo grado.