Sentenza del 12/09/2019 n. 22754 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR sostenendo che il conferimento di beni immobili in trust costituisse un vincolo di destinazione autonomamente imponibile e che fosse quindi dovuta l'imposta proporzionale dell'8% prevista dal D.L. n. 262/2006, anziché le imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa. Il contribuente ha resistito, sostenendo che il conferimento non produceva un trasferimento definitivo né un arricchimento attuale, poiché i beni restavano segregati e destinati a un successivo trasferimento ai beneficiari. Ha inoltre proposto ricorso incidentale sulle spese di lite.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato sia il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate sia quello incidentale del contribuente. Ha stabilito che la costituzione del vincolo di destinazione non costituisce, da sola, un autonomo presupposto d'imposta e che l'imposizione proporzionale richiede un effettivo trasferimento stabile di ricchezza e un concreto arricchimento. Nel trust, l'atto istitutivo e l'atto di dotazione sono meramente strumentali alla segregazione e alla gestione dei beni: il trasferimento al trustee è temporaneo, vincolato e non definitivo. L'imposta proporzionale potrà applicarsi, se vi sarà, al successivo trasferimento finale dei beni ai beneficiari. Sono state quindi ritenute corrette le autoliquidazioni delle imposte in misura fissa. Le spese del giudizio sono state compensate, mentre il contribuente è stato condannato al raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• D.L. n. 262/2006, art. 2, comma 47, convertito dalla L. n. 286/2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La norma include i vincoli di destinazione nell'ambito dell'imposta, ma non istituisce un'imposta autonoma applicabile indipendentemente da un effettivo trasferimento di ricchezza o da un concreto arricchimento.

• D.Lgs. n. 346/1990, art. 1

  L'imposta sulle successioni e donazioni presuppone un trasferimento di beni o diritti e un conseguente arricchimento del beneficiario.

• D.P.R. n. 131/1986, Tariffa allegata, art. 9

  L'imposta proporzionale residuale sugli atti aventi a oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale richiede una prestazione effettivamente patrimoniale, normalmente connotata da onerosità; non basta che l'atto riguardi beni economicamente valutabili.

• D.P.R. n. 131/1986, Tariffa allegata, art. 11

  Gli atti privi di un effetto traslativo o di una prestazione patrimoniale onerosa rientrano nella categoria residuale soggetta a imposta di registro in misura fissa.

• D.Lgs. n. 347/1990, artt. 1 e 10, comma 2, e Tariffa allegata

  Le imposte ipotecaria e catastale proporzionali si applicano agli atti che comportano un effettivo trasferimento della proprietà o la costituzione o il trasferimento di diritti reali immobiliari; la mera segregazione dei beni in trust non è sufficiente.

• Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985, artt. 2, 8 e 11, ratificata con L. n. 364/1989

  Il trust comporta la separazione dei beni dal patrimonio personale del trustee e l'obbligo di amministrarli secondo lo scopo del trust. L'intestazione al trustee è strumentale e non equivale necessariamente a un'attribuzione definitiva.

• Costituzione, art. 53

  Ogni imposizione deve collegarsi a un'effettiva capacità contributiva e a un indice reale e ragionevole di ricchezza. La sola segregazione patrimoniale, senza arricchimento, non costituisce di per sé un adeguato indice di capacità contributiva.

• Codice civile, art. 2645-ter

  La nozione di vincolo di destinazione comprende gli atti destinati alla realizzazione di interessi meritevoli di tutela, ma l'inquadramento come vincolo non determina automaticamente l'applicazione dell'imposta proporzionale.

• Codice civile, art. 1322

  Il trust è riconducibile all'autonomia negoziale e può essere valido quando persegua interessi meritevoli di tutela.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 20

  L'amministrazione finanziaria può qualificare l'atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, superando una qualificazione meramente formale quando il trust sia solo apparente o abbia effetti traslativi effettivi diversi da quelli dichiarati.

• L. n. 212/2000, art. 10-bis

  In presenza di operazioni prive di sostanza economica e dirette principalmente a conseguire vantaggi fiscali indebiti, l'amministrazione può contestare l'abuso del diritto o l'elusione.

Massime di principio

• Nel trust, la tassazione proporzionale non deve essere normalmente anticipata all'atto istitutivo o al conferimento dei beni al trustee, se tali atti hanno funzione solo segregativa, gestoria e strumentale.
• Il criterio decisivo è verificare se vi sia un trasferimento effettivo, stabile e definitivo di ricchezza, accompagnato da un concreto arricchimento del beneficiario; la sola intestazione formale al trustee non è sufficiente.
• L'imposizione proporzionale tende a collocarsi al momento dell'attribuzione finale dei beni ai beneficiari, quando il trust realizza effettivamente la propria funzione liberale o traslativa.
• Anche l'individuazione del beneficiario già nell'atto istitutivo non comporta automaticamente l'imposizione proporzionale immediata, se il beneficiario non acquisisce subito la disponibilità definitiva del bene.
• Nel trust autodichiarato, in cui disponente e trustee coincidono, l'assenza di un trasferimento patrimoniale intersoggettivo rende particolarmente evidente la natura non traslativa e la tendenziale applicazione delle imposte in misura fissa.
• La regola può cambiare quando l'atto realizza in concreto un trasferimento definitivo al trustee o a un altro soggetto, senza una reale funzione di segregazione e destinazione, oppure quando il trust è solo apparente o abusivo: in tali casi l'amministrazione può riqualificare l'operazione e applicare la tassazione coerente con gli effetti effettivi.