Cassazione Civile, Ordinanza n. 03160/2023 del 02/02/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2007, contestando al contribuente un maggior reddito e recuperando maggiori imposte IRPEF, IVA, addizionali e sanzioni. La controversia, nella parte qui rilevante, riguardava costi fatturati da una ditta fornitrice per prestazioni di manodopera edilizia: l'Ufficio sosteneva che le operazioni fossero oggettivamente inesistenti, valorizzando l'assenza di dichiarazioni reddituali da parte della fornitrice e la mancata prova dei pagamenti. La CTR aveva invece rigettato l'appello dell'Ufficio ritenendo sufficiente, ai fini della deduzione e della detrazione IVA, la produzione delle fatture e di altra documentazione (DURC, visura camerale, libro matricola, elementi sui cantieri e sui pagamenti). Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva violazione e falsa applicazione degli artt. 109 TUIR, 21, comma 7, d.P.R. 633/1972, 2727 e 2729 c.c., sostenendo che, in caso di operazioni oggettivamente inesistenti, l'onere di provare l'effettività delle operazioni e la legittimità della deduzione/detrazione grava sul contribuente, mentre la prova presuntiva dell'Ufficio era stata illegittimamente svalutata dalla CTR. Contestava inoltre l'erronea considerazione di elementi relativi alla regolarità formale della contabilità e alla soggettiva esistenza del fornitore, ritenuti irrilevanti rispetto all'inesistenza oggettiva delle operazioni.

La decisione

La Corte ha accolto l'unico motivo di ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia e ha rinviato alla stessa Corte di giustizia tributaria di secondo grado per nuovo esame e per la liquidazione delle spese. La Corte ha ritenuto che il giudice di merito avesse applicato in modo non corretto la disciplina dell'onere probatorio: a fronte della contestazione di operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione può assolvere il proprio onere anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti; una volta assolto tale onere, grava sul contribuente la prova dell'effettiva esistenza delle operazioni, prova che non può essere soddisfatta dalla sola esibizione delle fatture, dalla regolarità formale delle scritture contabili o dai mezzi di pagamento utilizzati. La CTR aveva invece posto impropriamente a carico dell'Ufficio la dimostrazione dell'assenza dei presupposti per detrazione e deduzione e aveva valorizzato documenti ritenuti insufficiente a superare la prova presuntiva dell'Amministrazione.

Norme richiamate

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  I costi sono deducibili solo se effettivi e inerenti; il contribuente deve provarne i presupposti quando l'Amministrazione contesti l'operazione sottostante.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  La fattura è documento idoneo a rappresentare un costo, ma la sua regolarità formale non è sufficiente a provare l'effettività dell'operazione in caso di contestazione di operazioni inesistenti.

• art. 2727 c.c.

  Gli elementi indiziari dotati di gravità, precisione e concordanza possono integrare presunzioni semplici idonee a fondare la prova dell'inesistenza dell'operazione.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici, se gravi, precise e concordanti, sono idonee a sorreggere l'accertamento dell'Amministrazione e spostano l'onere della prova sul contribuente.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  L'accertamento può fondarsi anche su elementi presuntivi attendibili per dimostrare l'inesattezza dei dati dichiarati o la fittizietà delle fatture.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  L'Amministrazione può contestare la detrazione IVA mediante elementi presuntivi o prova diretta dell'inesattezza delle operazioni indicate.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Il diritto alla detrazione IVA presuppone la prova dell'effettività e dell'inerenza dell'operazione, che incombe sul contribuente quando sia contestata l'inesistenza oggettiva.

• art. 2697 c.c.

  Dopo la prova presuntiva dell'Amministrazione, il contribuente è onerato della prova contraria dell'effettiva esistenza delle operazioni e dell'inerenza dei costi.

• art. 360 c.p.c.

  Il ricorso denunciava violazione e falsa applicazione di legge come vizio di legittimità.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione finanziaria contesta l'esistenza oggettiva di operazioni fatturate, può assolvere l'onere probatorio mediante elementi indiziari gravi, precisi e concordanti; non è necessaria una prova diretta in senso stretto.
• Una volta che l'Ufficio abbia fornito una prova presuntiva attendibile della fittizietà dell'operazione, l'onere si sposta sul contribuente, che deve dimostrare l'effettiva esecuzione della prestazione o la reale cessione del bene.
• La sola esibizione della fattura, la regolarità formale delle scritture contabili o la prova del pagamento non bastano a dimostrare la realtà dell'operazione quando si discuta di operazioni oggettivamente inesistenti, poiché tali strumenti possono essere utilizzati anche per simulare operazioni fittizie.
• Ai fini della deduzione dei costi d'impresa e della detrazione IVA, non è sufficiente la mera contabilizzazione della spesa: occorre la prova dell'esistenza del costo, della sua natura, dell'inerenza all'attività d'impresa e della sua concreta destinazione produttiva.
• Nel giudizio tributario, il giudice deve prima valutare la consistenza degli elementi presuntivi offerti dall'Amministrazione e, solo se li ritenga gravi, precisi e concordanti, esaminare la prova contraria offerta dal contribuente.

Come è indicizzato