Sentenza del 25/09/2019 n. 23856 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che aveva confermato l'annullamento dell'accertamento relativo all'anno d'imposta 2003. L'accertamento aveva recuperato a tassazione costi ritenuti non documentati o non correttamente dedotti, con conseguente maggiore IRPEG, IRAP e IVA. I quattro motivi riguardavano: la deduzione nell'anno di ricezione delle fatture, anziché nell'esercizio di ultimazione delle prestazioni professionali; l'omessa motivazione sui costi per prestazioni rese da terzi, in particolare dal sig. C.H.; l'errata qualificazione come spese promozionali di costi di vitto e alloggio sostenuti per clienti, agenti e fornitori; l'omessa pronuncia sulle spese di trasferta dei dipendenti.

La decisione

La Corte ha accolto tutti e quattro i motivi di ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha stabilito che i costi per prestazioni di servizi devono essere imputati, in base al principio di competenza, all'esercizio in cui la prestazione è ultimata, indipendentemente dalla data della fattura o del pagamento, salvo il caso in cui l'esistenza o l'ammontare del costo divengano certi o determinabili solo successivamente. Ha inoltre rilevato l'insufficienza della motivazione della CTR sui costi per prestazioni di terzi, ha escluso la dimostrazione della diretta finalità promozionale delle spese di vitto e alloggio e ha constatato l'omessa pronuncia sulle trasferte dei dipendenti. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• Art. 109 TUIR, già art. 75 TUIR

  I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui è sorto l'obbligo giuridico al sostenimento dell'onere.

  Affermato il principio di competenza: i costi per prestazioni di servizi sono deducibili nell'esercizio in cui le prestazioni sono ultimate, non in quello di emissione della fattura o di pagamento. È ammessa una deroga quando l'esistenza del costo o il suo ammontare diventano certi o oggettivamente determinabili solo in un esercizio successivo.

• Art. 109, comma 2, lett. b), TUIR

  I costi relativi a prestazioni di servizio sono di competenza dell'esercizio in cui le prestazioni medesime sono ultimate.

  La data della fattura non determina, di regola, l'imputazione temporale del costo; rileva invece il completamento della prestazione.

• Art. 74 TUIR, nella versione applicabile ratione temporis

  La distinzione tra spese di pubblicità e spese di rappresentanza dipende dalla finalità concreta della spesa. Le prime richiedono una diretta finalità promozionale e di incremento commerciale; le seconde sono rivolte principalmente alla crescita dell'immagine, del prestigio e delle possibilità di sviluppo dell'impresa.

• Art. 112 c.p.c.

  Il giudice deve pronunciarsi su tutte le domande e i motivi ritualmente sottoposti al suo esame. L'omessa decisione su uno specifico motivo di appello costituisce violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

• Art. 360 c.p.c.

  La Corte ha esaminato censure relative alla violazione o falsa applicazione di legge, all'omessa motivazione su un fatto decisivo e all'omessa pronuncia.

• Artt. 2225 e 2233 c.c.

  Richiamati per affermare la regola della postnumerazione nelle prestazioni professionali: il compenso matura, in linea generale, quando la prestazione è tecnicamente idonea a raggiungere il risultato o quando l'incarico si conclude, salvo acconti o anticipi.

Massime di principio

• Per dedurre fiscalmente una prestazione di servizi occorre individuare l'esercizio di effettiva ultimazione della prestazione, non limitarsi alla data della fattura o del pagamento.
• La deducibilità richiede non solo fatture o contratti, ma anche prova concreta dell'inerenza, dell'effettività e della corretta imputazione temporale del costo.
• Una motivazione giudiziale non è sufficiente se si limita ad affermare che i costi sono documentati e inerenti senza spiegare perché, soprattutto quando l'amministrazione abbia prospettato elementi contrari.
• Le spese sostenute per ospitare clienti, agenti o fornitori non sono automaticamente spese di pubblicità: per essere qualificate come promozionali deve essere provata una diretta finalità di promozione e incremento delle vendite.
• Il giudice tributario deve esaminare ogni specifico motivo di ricorso o appello; l'omessa pronuncia comporta la cassazione della decisione.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente l'entità delle imposte dovute, ma impone al giudice di merito un nuovo esame conforme ai principi indicati dalla Corte.