Cassazione Civile, Sentenza n. 31631/2023 del 14/11/2023

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento per accise su gasolio relativi al periodo 2013-2015. La ricorrente deduceva: 1) vizio di motivazione della sentenza d'appello; 2) violazione dell'obbligo del contraddittorio endoprocedimentale (art. 12, comma 7, legge 212/2000) e dell'art. 19, comma 4, d.lgs. 504/1995, per mancata esperibilità del contraddittorio e per omissione della redazione del processo verbale di constatazione; 3) violazione delle norme sul regime delle dichiarazioni sostitutive (dPR 445/2000), per mancato invito a regolarizzare dichiarazioni ritenute irregolari.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile o infondata la censura sulla motivazione, avendo la CTR fornito una motivazione puntuale sulle attività istruttorie (accertamenti GdF e PVC) e sulle ragioni delle riprese fiscali (mancanza di indicazione delle targhe dei mezzi e mancanza di data certa nei contratti di comodato). Quanto al contraddittorio, la Corte ha richiamato l'art. 19, comma 4, TUA (applicabile agli atti notificati nel 2018) e ha precisato che tale disposizione estende il termine dilatorio e l'obbligo di valutazione delle osservazioni anche alle verifiche cosiddette 'a tavolino'; tuttavia nel caso di specie la società non ha formulato osservazioni nei 60 giorni successivi al PVC sottoscritto il 5 dicembre 2017, per cui non è configurabile violazione procedimentale. Infine, le dichiarazioni sostitutive contestate sono state ritenute false e non semplici irregolarità sanabili ai sensi dell'art. 71 dPR 445/2000; pertanto non era dovuto l'invito a regolarizzare. Per questi motivi il ricorso è stato rigettato e la ricorrente condannata alle spese di giudizio (liquidate in euro 8.000 oltre spese prenotate a debito).

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  Principio del contraddittorio endoprocedimentale: il contribuente ha diritto a presentare osservazioni entro il termine dilatorio; la Corte lo utilizza come paradigma interpretativo per valutare la correttezza procedimentale dell'atto impositivo.

• art. 19, comma 4, d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA)

  Nel rispetto del principio di cooperazione di cui all'articolo 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212, anche per le ipotesi in cui sono esaminati in ufficio atti e dichiarazioni, entro sessanta giorni dalla notificazione del processo verbale di constatazione al destinatario, quest'ultimo puo' comunicare all'ufficio dell'Agenzia procedente osservazioni e richieste che, salvi i casi di particolare e motivata urgenza, sono valutate dallo stesso ufficio prima della notificazione dell'avviso di pagamento ... e dell'atto di contestazione o di irrogazione delle sanzioni

  Estende il contraddittorio anche alle verifiche 'a tavolino' (desk audit). La Corte interpreta la norma in continuità con l'art.12, comma 7, l.212/2000: è necessario che il contribuente abbia il termine di 60 giorni per osservazioni e che l'Ufficio le valuti, ma non è necessaria l'esplicitazione della valutazione nell'atto impositivo; l'assenza di osservazioni nei 60 giorni fa venir meno la contestazione procedimentale.

• art. 71, comma 3, d.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445

  Qualora le dichiarazioni di cui agli articoli 46 e 47 presentino delle irregolarita' o delle omissioni rilevabili d'ufficio, non costituenti falsita', il funzionario competente a ricevere la documentazione da' notizia all'interessato di tale irregolarita'. Questi e' tenuto alla regolarizzazione o al completamento della dichiarazione; in mancanza il procedimento non ha seguito

  La norma disciplina la regolarizzazione delle irregolarità non costitutive di falsità. La Corte osserva che, quando le dichiarazioni risultano false, la previsione non si applica e non impone l'obbligo di invito a regolarizzare.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in relazione ai profili di impugnazione e motivazione; la Corte distingue i vizi di motivazione sui fatti (sindacabili) da quelli di diritto e ritiene la motivazione della CTR adeguata e non affetta da nullità per 'error in procedendo'.

• art. 132 cod. proc. civ.

  Richiamato in riferimento agli obblighi di motivazione delle sentenze: la Corte verifica che la motivazione sia sufficiente a far comprendere il ragionamento del giudice e ritiene che la CTR abbia assolto tale obbligo.

• art. 11 d.lgs. 8 novembre 1990, n. 374

  Norma richiamata come precedente disciplina comparata in materia di accertamenti doganali/accise; la Corte segnala che la novella normativa (art.19 comma 4 TUA) ha superato la precedente giurisprudenza che limitava l'applicabilità del termine dilatorio.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 29 luglio 2002, n. 115

  Citata in relazione alle formalità finali del processo; la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali ai sensi di tale norma.

Massime di principio

• Il contraddittorio endoprocedimentale (termine dilatorio di 60 giorni) si applica anche alle verifiche 'a tavolino' (art.19, comma 4, TUA): il contribuente deve ricevere la possibilità di presentare osservazioni e l'Ufficio deve valutarle prima di emanare l'atto.
• L'adempimento procedimentale è soddisfatto se, nel complesso, le norme che presidiano i diritti del contribuente sono state rispettate nella sostanza; non è necessario che l'atto impositivo riporti dettagliatamente la valutazione delle osservazioni, purché questa sia effettivamente avvenuta.
• Se il contribuente non presenta osservazioni entro il termine previsto (60 giorni dal PVC), viene meno la censura per mancato contraddittorio.
• Le dichiarazioni sostitutive ritenute false esulano dalla disciplina della mera regolarizzazione prevista dall'art.71 dPR 445/2000, che si applica solo alle irregolarità non costitutive di falsità.
• Il vizio motivazionale è sindacabile soprattutto in relazione ai fatti: la motivazione è adeguata se rende percepibile il ragionamento del giudice e dimostra il nesso tra fatti accertati e decisione.
• In pratica: conservare e documentare dati chiave (es. numeri di targa dei mezzi, contratti con data certa) e rispondere tempestivamente al PVC o alla richiesta di osservazioni per non perdere l'opportunità di contestare rilievi e agevolazioni.