Cassazione Civile, Ordinanza n. 08031/2025 del 26/03/2025

Esito

La controversia

La controversia riguarda una domanda di rimborso di un credito d’imposta IRPEG indicato in dichiarazione per l’anno 1987, originariamente riferito a una società poi confluita e il cui complesso aziendale era stato acquisito da un istituto bancario, oggi Unicredit S.p.A. La contribuente aveva impugnato il silenzio-rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso; nei gradi di merito aveva ottenuto accoglimento, mentre l’Ufficio aveva insistito per l’inammissibilità della domanda sostenendo che esistesse un precedente diniego espresso del 1996, non tempestivamente impugnato, e che comunque mancasse la prova del credito. Con il ricorso per cassazione l’Agenzia ha dedotto: 1) violazione degli artt. 19 e 21 del d.lgs. n. 546/1992, perché la CTR non avrebbe dichiarato inammissibile il ricorso introduttivo, avendo la contribuente impugnato un silenzio-rifiuto in realtà inesistente a fronte di un diniego espresso del 1996; 2) violazione dell’art. 2697 c.c., perché la CTR avrebbe erroneamente ritenuto assolto l’onere probatorio sulla sussistenza del credito, senza che la richiedente avesse prodotto adeguata documentazione sui versamenti che avrebbero generato il rimborso.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto inammissibile il primo motivo perché non si confrontava con la ratio della sentenza impugnata e, soprattutto, con il fatto che sul medesimo provvedimento del 1996 si era già formato un giudicato esterno, rilevabile d’ufficio, che escludeva la configurabilità di un atto impugnabile ai sensi dell’art. 19 d.lgs. n. 546/1992, trattandosi non di diniego di rimborso ma di rifiuto di una modalità alternativa di estinzione del credito mediante titoli di Stato. Ha dichiarato il secondo motivo in parte inammissibile e in parte infondato: la censura non colpiva la qualificazione del contratto come cessione d’azienda, né dimostrava un errore di riparto dell’onere della prova ex art. 2697 c.c., ma mirava in realtà a una rivalutazione del materiale istruttorio; inoltre la CTR aveva correttamente ritenuto provato il credito sulla base dei documenti in atti, in linea con i principi secondo cui, in materia di ritenute alla fonte e rimborso, il contribuente deve provare la ritenuta subita, ma non anche l’effettivo incasso dell’imposta da parte dell’erario. Le spese sono state poste a carico dell’Agenzia delle Entrate; la Corte ha anche escluso l’applicazione del contributo unificato in misura aggiuntiva per la natura pubblica della parte ricorrente difesa dall’Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 19 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  individua gli atti impugnabili nel processo tributario; un diniego che riguarda solo una modalità alternativa di estinzione del credito non equivale a rifiuto impugnabile di rimborso.

• art. 21 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  rileva ai fini del termine di decadenza per l’impugnazione degli atti tributari; nel caso, l’eccezione di tardiva impugnazione del preteso diniego non è stata accolta.

• art. 2697 c.c.

  la violazione si configura solo se il giudice attribuisce l’onere della prova alla parte sbagliata, non quando valuti erroneamente le prove già acquisite.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  il termine per l’istanza di rimborso decorre dall’effettuazione della ritenuta e non dal suo versamento all’erario; il contribuente deve provare di aver subito la ritenuta.

• art. 3 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  nel regime anteriore alle modifiche del 1994, la certificazione della ritenuta aveva rilievo formale particolarmente rigoroso.

• art. 69 r.d. 18 novembre 1923, n. 2440

  invocato dall’Ufficio per gli oneri sulla cessione di crediti verso lo Stato; la CTR li ha esclusi qualificando l’operazione come cessione d’azienda.

• art. 70 r.d. 18 novembre 1923, n. 2440

  come sopra, non applicabile alla cessione d’azienda qualificata dalla CTR.

• art. 2559 c.c.

  richiamato per l’acquisto della titolarità del credito in conseguenza della cessione d’azienda.

• art. 1264 c.c.

  rileva per l’opponibilità della cessione, in collegamento con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale.

• art. 26 d.lgs. 9 dicembre 1992, n. 481

  richiamato quale base della pubblicazione della cessione in Gazzetta Ufficiale, con effetti di opponibilità.

• art. 58, comma 4, d.lgs. 1 settembre 1993, n. 385

  norma poi trasfusa nel testo unico bancario, richiamata in relazione alla pubblicità della cessione del complesso aziendale.

• art. 5, commi 1 e 1-bis, d.l. 23 maggio 1994, n. 307, conv. in l. 22 luglio 1994, n. 457

  disciplina la possibilità di estinguere il credito tramite assegnazione di titoli di Stato, opzione distinta dal rimborso del tributo.

• art. 1 d.l. n. 300/1994

  ha attenuato la rilevanza formale della certificazione della ritenuta, consentendo la prova anche per mezzi equipollenti.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  non applicato perché la parte soccombente è un’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato.

• art. 65 ordinamento giudiziario

  richiamato in tema di funzione nomofilattica e conoscenza delle proprie sentenze da parte della Corte.

Massime di principio

• Nel processo tributario il motivo di ricorso che deduce l’erronea mancata declaratoria di inammissibilità per mancata impugnazione di un provvedimento presupposto è inammissibile se non si confronta con la reale ratio decidendi della sentenza impugnata e con gli accertamenti sul contenuto dell’atto amministrativo.
• Un atto dell’Amministrazione è impugnabile come diniego di rimborso solo se contiene un vero rifiuto, espresso o tacito, della restituzione del tributo; il rifiuto di una modalità alternativa di estinzione del credito non equivale, di per sé, a diniego di rimborso.
• Il giudicato esterno formatosi su una questione pregiudiziale o su un medesimo atto è rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del processo, anche in cassazione, al fine di evitare giudicati contrastanti e in applicazione del principio del ne bis in idem.
• La violazione dell’art. 2697 c.c. è configurabile solo quando il giudice abbia invertito l’onere della prova; non sussiste invece quando si contesti soltanto la valutazione, più o meno corretta, delle prove raccolte.
• In materia di rimborso di imposte trattenute alla fonte, il contribuente deve provare l’avvenuta ritenuta subita, ma non è tenuto a dimostrare che l’imposta sia stata effettivamente riscossa dall’erario.
• La certificazione del sostituto d’imposta costituisce prova tipica della ritenuta, ma non sempre esclusiva: ove il quadro normativo lo consenta, la ritenuta può essere dimostrata anche con mezzi equipollenti e l’assenza del certificato non determina automaticamente l’inammissibilità o il rigetto dell’istanza di rimborso.
• Quando il giudice di merito qualifica un’operazione come cessione d’azienda, restano esclusi gli oneri propri della cessione di crediti verso lo Stato, se non specificamente censurata la qualificazione negoziale adottata.

Come è indicizzato