Sentenza del 14/10/2016 n. 20776 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva accertato, per gli anni 1997 e 1998, maggiori ricavi non fatturati dalla E. s.r.l., società che gestiva punti vendita appartenenti a un gruppo societario. Gli avvisi di accertamento richiamavano elementi derivanti anche da un processo verbale di constatazione redatto nei confronti della società collegata Em. s.r.l. La CTR della Toscana aveva annullato gli avvisi ritenendo che fossero motivati per relationem senza allegazione del verbale richiamato. L'Agenzia ha contestato tale decisione, sostenendo che gli avvisi contenessero già autonomamente tutti gli elementi essenziali dell'accertamento e che la CTR non avesse esaminato la circostanza che la verifica principale era stata svolta direttamente nei confronti della E. s.r.l.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondati entrambi i motivi. Ha chiarito che l'obbligo di allegare gli atti richiamati nell'avviso sussiste solo quando il loro contenuto sia necessario a integrare la motivazione e non sia già riportato nell'avviso o comunque conoscibile dal contribuente. Non è sufficiente dimostrare che l'avviso richiami atti non conosciuti: il contribuente deve provare anche che tali atti contengano elementi indispensabili e non riprodotti nell'avviso. La CTR non aveva verificato se gli avvisi fossero autosufficienti né aveva valutato adeguatamente i dati già riferibili alla E. s.r.l., inclusi il contratto, i dati contabili e la percentuale provvigionale. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR della Toscana per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  La disposizione disciplina il contenuto e la motivazione degli avvisi di accertamento. La motivazione deve consentire al contribuente di comprendere le ragioni della pretesa tributaria.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  L'obbligo di allegare gli atti richiamati nell'avviso deve essere inteso in funzione integrativa: devono essere messi a disposizione gli atti il cui contenuto è necessario per completare la motivazione, non ogni atto citato per mero richiamo narrativo o il cui contenuto rilevante sia già riportato nell'avviso.

• Legge n. 241 del 1990, art. 3, comma 3

  La motivazione per relationem è ammissibile quando l'atto richiamato integra effettivamente le ragioni della decisione amministrativa e il contribuente può conoscerne il contenuto rilevante.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento può essere motivato per relationem, ma il richiamo ad altri documenti non rende automaticamente nullo l'atto.
• L'allegazione dell'atto richiamato è necessaria quando il suo contenuto è indispensabile per comprendere la pretesa fiscale e non è già riportato nell'avviso.
• Il contribuente che contesta la motivazione deve dimostrare non solo di non conoscere l'atto richiamato, ma anche che elementi essenziali di quell'atto siano necessari per integrare la motivazione e non siano presenti nell'avviso.
• Se l'avviso contiene autonomamente i dati essenziali dell'accertamento, i richiami ad altri verbali possono avere valore meramente descrittivo e non comportano, da soli, l'invalidità dell'atto.
• La conoscibilità dei dati direttamente riferibili al contribuente, come i propri dati contabili e i contenuti del rapporto contrattuale, può escludere la necessità di allegare documenti ulteriori.
• Il giudice deve verificare concretamente se l'avviso sia autosufficiente e non può annullarlo limitandosi a rilevare genericamente l'esistenza di una motivazione per relationem.