Sentenza del 25/01/2023 n. 2361 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società inglese aveva chiesto il rimborso del 50% del credito d'imposta applicabile ai dividendi pagati da società italiane, invocando l'art. 10, par. 4, della Convenzione Italia-Regno Unito contro le doppie imposizioni. L'Amministrazione negò il rimborso sostenendo che, nel Regno Unito, i Pension Fund non sono soggetti a imposte sul reddito d'impresa e quindi non sussisteva doppia imposizione. In primo e secondo grado l'Ufficio e la Commissione tributaria avevano rifiutato il rimborso ritenendo assente la soggezione a tassazione e criticando la mancata prova della residenza fiscale nel Regno Unito, della qualifica di effettivo beneficiario e dell'inclusione dei dividendi nel reddito imponibile. La ricorrente ha invece dimostrato che i dividendi erano percepiti nell'ambito di normali investimenti societari e che l'assetto di 'fondo interno' è mera articolazione contabile interna della società (Pension Management), che resta soggetto di diritto ai fini fiscali e assoggettabile alla corporation tax nel Regno Unito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso principale dell'Agenzia e dichiarato assorbito il ricorso incidentale. Ha confermato la sentenza favorevole alla contribuente: la CTR aveva accertato, con motivazione non contraddetta, che la società scozzese era soggetta a corporation tax e che i dividendi erano stati inclusi nel suo risultato fiscale (con certificazioni degli uffici fiscali del Regno Unito che escludevano trattamenti di favore). In ragione di ciò il rimborso è legittimo. La Corte ha inoltre ricordato la giurisprudenza consolidata secondo la quale il diritto al credito/rimborso richiede la prova della qualifica di effettivo beneficiario e della soggezione a imposizione nello Stato di residenza, pur osservando l'orientamento (prevalente in alcune pronunce) che può essere sufficiente l'esistenza del potere impositivo e l'inclusione del dividendo nella base imponibile, anche se non vi è un effettivo prelievo. Spese legali: l'Agenzia è condannata a rimborsare alla contribuente le spese di legittimità liquidate in Euro 10.000,00 oltre oneri.

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Regno Unito contro le doppie imposizioni (21 ottobre 1988, ratificata L. 5 novembre 1990, n. 329), art. 10, par. 4, lett. b)

  La Corte richiama che l'art. 10 disciplina la tassazione dei dividendi e che, secondo la giurisprudenza, il diritto al beneficio può dipendere dalla soggezione del beneficiario alla potestà impositiva dello Stato di residenza e dall'inclusione del dividendo nella base imponibile di quest'ultimo. È altresì richiamata la necessità di provare la qualifica di effettivo beneficiario.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 75 (con riferimento all'art. 27)

  La Corte richiama l'art. 75 nella ricostruzione di quale disciplina interna trovi applicazione rispetto alle convenzioni contro le doppie imposizioni e, richiamando precedenti sentenze, segnala che la minore imposta prevista dalla convenzione può applicarsi in ragione della sola soggezione impositiva principale dell'altro Stato, indipendentemente dall'effettivo versamento.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Norma richiamata nel ricorso incidentale in relazione ai termini di decadenza per l'accertamento e la richiesta di restituzione; la Corte ha però assorbito la censura in funzione dell'esito del ricorso principale.

• D.P.R. 10 settembre 1973, n. 602, art. 43

  Citata rispetto ai termini per la richiesta di restituzione, ma il motivo è stato dichiarato assorbito.

Massime di principio

• Per ottenere il rimborso del credito d'imposta ai sensi delle convenzioni sui dividendi è necessario provare: a) la residenza fiscale del percettore nello Stato contraente; b) che il percettore è l'effettivo beneficiario dei dividendi; c) che i dividendi concorrono alla formazione del reddito imponibile nello Stato di residenza (o comunque che lo Stato di residenza abbia il potere impositivo su tali somme). Il onere probatorio grava sul contribuente richiedente il rimborso.
• La qualificazione formale di 'fondo pensione' non è necessariamente determinante: conta la sostanza economico-fiscale. Un fondo interno segregato, se è parte del patrimonio di una società che resta soggetto passivo ai fini fiscali, può essere trattato come reddito della società (substance over form).
• Esistono due linee interpretative nelle Corti: una più 'sostanzialista' che richiede l'inclusione del dividendo nel reddito imponibile e la soggezione alla potestà impositiva dello Stato di residenza (anche senza effettivo prelievo), e un'altra che insiste sull'effettivo pagamento dell'imposta nello Stato di residenza. In pratica, la documentazione che attesti la soggezione a tassazione e l'assenza di regimi preferenziali nel Paese estero rafforza la richiesta di rimborso.
• La prova documentale (certificazioni degli uffici fiscali esteri, dichiarazioni fiscali, evidenze contabili che mostrino l'inclusione dei dividendi nel coacervo imponibile, attestazioni circa l'assenza di regimi di esenzione) è decisiva e rende difficilmente sindacabili gli accertamenti di fatto dei giudici di merito in sede di legittimità.
• Se l'Amministrazione contesta decadenze o rimborsi già effettuati per termini prescrizionali, tali questioni possono essere lasciate assorbite o decise solo in funzione dell'esito del merito sul diritto al rimborso.