Cassazione Civile, Sentenza n. 15891/2024 del 06/06/2024

Esito

La controversia

Controversia sul rimborso di maggior IRES per gli anni 2004 e 2007 a seguito della deduzione forfettaria del 10% dell'IRAP prevista dall'art. 6 del d.l. n.185/2008. Gran parte del capitale era stata rimborsata, ma restava un residuo e mancava il riconoscimento degli interessi maturati per il periodo anteriore all'entrata in vigore della norma. Questione centrale: determinare la decorrenza degli interessi dovuti sul rimborso relativo ad annualità pregresse (se dalla data del versamento originario o dalla data di entrata in vigore della norma che ha riconosciuto il diritto al rimborso) e questioni procedurali connesse (validità della presentazione non telematica della dichiarazione, qualificazione del mancato pagamento degli interessi come diniego implicito o silenzio-rifiuto, e applicabilità dell'art. 44-bis per rimborsi in procedura telematica).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale proposto dall'Agenzia delle Entrate e ha accolto parzialmente il ricorso incidentale di Intesa San Paolo limitatamente al quarto motivo. Il Collegio ha confermato l'orientamento secondo cui, per i rimborsi d'imposta, gli interessi previsti dall'art. 44 d.P.R. n. 602/1973 maturano a decorrere dalla data del versamento originario e si calcolano per semestri (escluso il primo), applicando il tasso legale vigente alla scadenza di ciascun semestre; ha escluso l'applicabilità della disciplina di cui all'art. 44-bis alla fattispecie determinata da una modifica legislativa sopravvenuta che riconosce il diritto al rimborso. Ha inoltre ritenuto infondato il motivo relativo alla mancata telematica presentazione della dichiarazione con esclusione del diritto al rimborso, e ha ritenuto corretta la qualificazione del mancato riconoscimento degli interessi come rigetto parziale (implicito) dell'istanza. La sentenza impugnata è cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Piemonte per nuovo esame e per la determinazione delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• art. 44 d.P.R. n. 602/1973

  la "data del versamento" quale riferimento per la decorrenza dei semestri

  Gli interessi sui rimborsi d'imposta maturano per semestri (escluso il primo) a partire dalla data del versamento originario; la disciplina è speciale rispetto alle regole civilistiche e non richiede che il ritardo sia imputabile a colpa dell'Amministrazione.

• art. 6 d.l. n. 185/2008

  "a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2008"

  Ha introdotto la deducibilità IRAP con efficacia anche per annualità pregresse; la Corte riconosce che, per gli anni antecedenti il 2008, il diritto al rimborso ha natura sostanziale derivante dalla norma sopravvenuta e comporta il riconoscimento degli accessori con decorrenza dal versamento originario.

• art. 44-bis d.P.R. n. 602/1973

  Regola gli interessi per rimborsi eseguiti mediante procedura automatizzata, con decorrenza dal secondo semestre successivo alla data di scadenza della presentazione della dichiarazione; la Corte ritiene che questa discipline non sia congruamente applicabile ai rimborsi determinati da una modifica legislativa sopravvenuta, per i quali va applicato l'art. 44.

• art. 3, comma 2, d.P.R. n. 322/1998

  Le modalità di presentazione telematica sono tassative per la dichiarazione; tuttavia la mancata presentazione telematica non impedisce la richiesta di rimborso del credito d'imposta, pur potendo incidere su meccanismi di compensazione.

• artt. 19, 20, 21 d.lgs. n. 546/1992

  Norme sul termine decadenziale per impugnare atti amministrativi e sui termini relativi al silenzio-rifiuto; la Corte ricorda che il mancato riconoscimento degli interessi può costituire un provvedimento di rigetto parziale (anche implicito) e che gli eventuali vizi del provvedimento devono essere fatti valere nei termini decadenziali previsti.

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  Riferimento alla procedura di istanza di rimborso: le istanze tempestivamente presentate ai sensi dell'art. 38, antecedenti la nuova procedura telematica, possono essere considerate valide e rilevanti ai fini del diritto al rimborso determinato dalla normativa sopravvenuta.

Massime di principio

• Se una legge sopravvenuta riconosce un rimborso per annualità pregresse, il rimborso è di natura sostanziale e gli interessi dovuti sono calcolati secondo l'art. 44 d.P.R. n. 602/1973, cioè a partire dalla data del versamento originario, con computo semestrale e esclusione del primo semestre.
• La disciplina di cui all'art. 44-bis (rimborsi in procedura automatizzata) si applica solo alle fattispecie effettivamente rientranti nella procedura automatizzata; non deve essere estesa meccanicamente ai rimborsi derivanti da modifiche legislative sopravvenute.
• L'omessa utilizzazione della modalità telematica prescritta per la presentazione della dichiarazione non annulla il diritto al rimborso, benché possa incidere su altre opzioni (es. compensazione). Conviene comunque rispettare le forme prescritte per evitare contestazioni procedurali.
• Quando l'Amministrazione eroga un rimborso ma omette di pagare interamente gli accessori (es. interessi), tale omissione può costituire un rigetto parziale, anche implicito, della domanda residua: il contribuente deve promuovere tempestivamente l'azione nei termini decadenziali previsti dalla normativa sul contenzioso tributario.
• In materia di rimborsi fiscali prevale una disciplina speciale degli accessori rispetto alle regole civilistiche sull'indebito: l'obiettivo è reintegrare il contribuente per la perdita di disponibilità del denaro versato, indipendentemente dalla buona o mala fede dell'Amministrazione.
• Conservare e documentare eventuali istanze di rimborso presentate antecedentemente alla modifica normativa (art. 38 d.P.R. n. 602/1973) è strategico, perché tali istanze possono essere aggregate o riconsiderate alla luce della normativa sopravvenuta.