Tribunale, Sentenza T-233/25

Rettifica della base imponibile IVA per credito ceduto e irrecuperabile

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale della Curtea de Apel Cluj in una controversia fiscale tra Mokoryte SRL e le autorità tributarie rumene. Il tema centrale è se, nell’ambito di un appalto seguito da subappalto e da successiva cessione del credito dell’appaltatore verso il committente, il subappaltatore cessionario possa ridurre la base imponibile IVA per il mancato pagamento del credito da parte del committente.

Fatti e procedimento principale

Il caso trae origine da un contratto d’appalto per la realizzazione di un centro d’affari e da un subappalto affidato alla Mokoryte SRL. Dopo il fallimento del committente, l’appaltatore e il subappaltatore hanno regolato parte del debito con pagamento parziale e, per il residuo, con cessione del credito che l’appaltatore vantava verso il committente. Successivamente, il subappaltatore ha emesso fatture di storno nei confronti del committente e ha chiesto la riduzione della base imponibile IVA, sostenendo che il credito ceduto era divenuto irrecuperabile a causa del fallimento del debitore finale.

Le autorità fiscali hanno negato la rettifica, ritenendo che il beneficiario dei servizi del subappaltatore fosse l’appaltatore e che solo quest’ultimo potesse eventualmente beneficiare della riduzione della base imponibile per il mancato pagamento da parte del committente. Il giudice nazionale ha quindi chiesto se l’articolo 90 della direttiva IVA osti a una rettifica effettuata dal subappaltatore cessionario.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 63 della direttiva 2006/112/CE, secondo cui l’IVA diventa esigibile al momento della prestazione;
• l’articolo 73, che definisce la base imponibile come il corrispettivo realmente ricevuto o da ricevere;
• l’articolo 90, paragrafo 1, che impone la riduzione della base imponibile in caso di non pagamento;
• l’articolo 185, richiamato nel quadro generale della rettifica;
• il principio di neutralità fiscale, quale fondamento della disciplina.

Ragionamento della Corte

Il Tribunale ricorda che l’articolo 90, paragrafo 1, esprime il principio secondo cui la base imponibile deve riflettere il corrispettivo effettivamente percepito e che l’amministrazione non può esigere IVA su importi non incassati. Tuttavia, tale diritto alla riduzione è strettamente collegato alla posizione del soggetto passivo che ha effettuato l’operazione imponibile ed è debitore dell’IVA.

Nel caso concreto, la Corte distingue due piani:

• il rapporto subappaltatore-appaltatore, nel quale il debito del subappaltatore verso l’appaltatore è stato ritenuto integralmente estinto tramite pagamento in denaro e cessione del credito, con conseguente insussistenza di un mancato pagamento rilevante per il subappaltatore;
• il rapporto appaltatore-committente, nel quale il mancato pagamento è effettivamente emerso per effetto del fallimento del committente.

Tuttavia, per questo secondo rapporto, il soggetto passivo debitore dell’IVA e titolare del diritto alla rettifica era l’appaltatore, che aveva effettuato la prestazione imponibile verso il committente. La cessione di credito di diritto civile al subappaltatore non trasferisce la qualità di debitore IVA né il corrispondente diritto alla rettifica della base imponibile, poiché tali elementi sono disciplinati dal diritto dell’Unione e non possono essere modificati da un accordo privato.

La Corte sottolinea inoltre che la soluzione è coerente con la neutralità dell’IVA: il diritto alla rettifica serve a evitare che il fornitore sopporti un’imposta superiore al corrispettivo realmente incassato, ma non consente a un terzo, estraneo all’operazione imponibile originaria, di rivendicare quel medesimo beneficio.

Decisione/dispositivo

La Corte risponde che l’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE osta a che un subappaltatore che abbia acquisito per cessione il credito dell’appaltatore verso il committente possa procedere alla rettifica della base imponibile IVA per il mancato pagamento di tale credito da parte del committente.

Principi affermati

Il principio affermato è che la rettifica della base imponibile IVA per credito inesigibile è un diritto accessorio del soggetto passivo che ha effettuato l’operazione imponibile e che è debitore dell’imposta su tale operazione. La mera cessione del credito non trasferisce al cessionario il diritto alla riduzione della base imponibile previsto dall’articolo 90 della direttiva IVA.