Sentenza del 14/12/2022 n. 36683 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento ICI relativo all'anno 2009 per mancato riconoscimento dell'esenzione prevista dal D.Lgs. n. 504/1992, art. 7, comma 1, lett. i), con la deduzione che gli immobili erano destinati ad attività didattiche e ad alloggio delle religiose e che, pertanto, spettava l'esenzione.

La decisione

Il ricorso è stato respinto in primo grado; l'appello è stato respinto dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio che ha ritenuto insussistente il requisito oggettivo per l'esenzione, rilevando che le attività didattiche e ricettive producevano introiti a carico dell'utenza (volume d'affari per il 2009 pari a Euro 256.101,00), che gli immobili sono accatastati in categorie B5 e B1 e non destinati esclusivamente al culto, e che il presunto alloggio delle religiose faceva parte di una casa di riposo non convenzionata. In Cassazione la Congregazione ha proposto quattro motivi; la Corte ha rigettato il ricorso ritenendo fondate le valutazioni di merito: l'esenzione ICI richiede che l'attività sia svolta gratuitamente o dietro corrispettivo simbolico, e la presenza di corrispettivi non simbolici e di ricavi con idoneità tendenziale al pareggio di bilancio esclude l'esenzione. Anche i richiami a normativa secondaria e ad altre argomentazioni non hanno rilevanza rispetto al principio stabilito dalla decisione della Commissione UE e dalla giurisprudenza di legittimità. Condanna della Congregazione alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i)

  Prevede l'esenzione per immobili destinati ad attività di istruzione svolte da enti non commerciali, ma soggetta al requisito che le attività siano svolte con modalita' non commerciali (secondo la giurisprudenza, gratuitamente o con corrispettivo simbolico).

• D.L. 30 settembre 2005, n. 203, art. 7, comma 2-bis (come modificato)

  Ha precisato che l'esenzione ICI si applica alle attività che non abbiano esclusivamente natura commerciale; il successivo quadro normativo e la giurisprudenza hanno imposto letture compatibili con il diritto UE.

• D.L. n. 1 del 2002 (convertito con L. n. 27 del 2002) e successive modifiche

  Ha inciso sul regime dell'esenzione e sul confronto tra ICI e IMU; la Corte ricorda che le differenze testuali non possono violare i principi UE.

• D.M. 19 novembre 2012, n. 200

  Regolamenta aspetti tecnici relativi all'IMU; richiama il criterio del corrispettivo simbolico per qualificare l'attività come non commerciale, ma non può derogare alla normativa primaria o al diritto UE.

• D.M. 26 giugno 2014 (istruzioni compilazione dichiarazione IMU)

  Ribadisce che l'attività e' non commerciale solo se svolta gratuitamente o dietro corrispettivo simbolico; il confronto tra corrispettivo medio e costo medio e' uno degli elementi, ma non crea automatismi favorevoli all'esenzione.

• Decisione della Commissione Europea del 19 dicembre 2012

  Ha valutato la compatibilità dell'esenzione ICI/IMU con le regole sugli aiuti di Stato: l'esenzione ICI, se applicata ad attività economiche non gratuite o senza corrispettivo simbolico, può costituire aiuto di Stato incompatibile; per l'esenzione occorre gratuità o corrispettivo simbolico.

• Art. 107 TFUE

  Principio sul divieto di aiuti di Stato usato per interpretare restrittivamente le esenzioni fiscali a favore di enti che svolgono attivita' economiche.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6

  Norma sulle sanzioni tributarie richiamata dalla ricorrente; la Corte ha ritenuto infondato il motivo relativo a presunta obiettiva incertezza normativa e quindi non ricorrenti i presupposti per annullare o ridurre sanzioni.

• L. n. 62 del 2000; L. n. 121 del 1985; art. 20 e art. 33 Cost.

  Richiamate dalla ricorrente in relazione al ruolo delle scuole paritarie nel sistema nazionale d'istruzione; la Corte ha ritenuto inammissibile il motivo perché la decisione si basa sul requisito della modalita' non commerciale (gratuita o simbolica) e non su rapporti di concorrenza con il sistema pubblico.

• Giurisprudenza di legittimità (es. Cass. nn. 7415/2009; 22233/2019; 24044/2022; 6795/2020; 13970/2016; 24500/2009; 14225/2015)

  Costante orientamento secondo cui l'esenzione richiede cumulo di requisiti soggettivi e oggettivi; l'attività che produce ricavi non simbolici è economica e esclude l'esenzione, indipendentemente dall'eventuale perdita di esercizio.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione ICI/IMU per immobili di enti non commerciali destinati ad attività didattiche o simili sono necessari due requisiti cumulativi: il requisito soggettivo (ente non commerciale) e il requisito oggettivo (uso diretto dell'immobile per attività non economica svolta gratuitamente o con corrispettivo simbolico).
• La presenza di corrispettivi a carico degli utenti e di ricavi con idoneità tendenziale a perseguire il pareggio di bilancio soggiace a qualificazione come attività economica, ricorrendo così la mancata esenzione anche se l'ente opera in perdita.
• La circostanza che una retta media sia inferiore al costo medio pubblico non determina automaticamente il diritto all'esenzione: il Comune e il giudice devono valutare la simbolicità del corrispettivo sulla base di elementi di fatto e della decisione della Commissione UE.
• La classificazione catastale e la destinazione effettiva d'uso dell'immobile (evidenziabile da elementi di fatto) sono rilevanti: immobili non destinati esclusivamente all'attività di culto o facenti parte di strutture con gestione commerciale/non convenzionata possono escludere l'esenzione.
• Regolamenti, decreti ministeriali e circolari sono utili per l'interpretazione ma non possono prevalere sulla normativa primaria né sul vincolo del diritto UE in materia di aiuti di Stato; in caso di contrasto, prevalgono i principi UE e la giurisprudenza della Corte.
• Onere della prova a carico del contribuente: per ottenere l'esenzione occorre dimostrare in modo convincente che l'attività è gratuita o svolta a corrispettivo simbolico; documentazione contabile, modulistica delle rette, analisi del corrispettivo medio e della sua relazione coi costi sono elementi decisivi.