Corte di giustizia, Sentenza C-127/18

Rettifica della base imponibile IVA in caso di mancato pagamento e perdita della qualità di soggetto passivo del debitore

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Nejvyšší správní soud (Corte suprema amministrativa ceca) in materia di IVA. Il giudice nazionale chiedeva se una disciplina nazionale possa negare la rettifica della base imponibile quando il debitore, che non ha pagato tutto o parte del corrispettivo, non è più soggetto passivo IVA.

Fatti e procedimento principale

A‑PACK CZ s. r. o., soggetto passivo IVA, aveva chiesto il rimborso di IVA relativa a crediti rimasti insoluti nei confronti di un cliente sottoposto a insolvenza. L’amministrazione fiscale aveva limitato la rettifica perché, al momento rilevante, il debitore aveva cessato di essere soggetto passivo IVA, in applicazione dell’articolo 44, paragrafo 3, della legge ceca sull’IVA. I giudici nazionali avevano respinto le domande della società, che ha quindi proposto ricorso per cassazione.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 73 della direttiva 2006/112, secondo cui la base imponibile comprende il corrispettivo effettivamente versato o da versare;
• l’articolo 90, paragrafo 1, che impone la riduzione della base imponibile in caso di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo;
• l’articolo 90, paragrafo 2, che consente agli Stati membri di derogare in caso di non pagamento totale o parziale;
• l’articolo 273, che consente di imporre obblighi necessari per assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e prevenire le evasioni.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice del rinvio domandava, in sostanza:

• se l’articolo 90, paragrafo 2, consenta agli Stati membri di prevedere condizioni che, in alcuni casi, escludano la riduzione della base imponibile in caso di mancato pagamento;
• se sia compatibile con la ratio dell’articolo 90 una norma nazionale che impedisce la rettifica quando il debitore, pur avendo pagato solo in parte o non avendo pagato affatto, ha successivamente perso la qualità di soggetto passivo IVA.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda la propria giurisprudenza costante secondo cui l’articolo 90, paragrafo 1, esprime un principio fondamentale del sistema IVA: la base imponibile deve corrispondere al corrispettivo realmente ricevuto, sicché l’amministrazione non può riscuotere più IVA di quella effettivamente incassata dal soggetto passivo.

Quanto alla deroga di cui all’articolo 90, paragrafo 2, la Corte precisa che essa è giustificata solo dall’incertezza circa il carattere definitivo del mancato pagamento, poiché in alcuni casi l’inadempimento può essere difficile da accertare o soltanto provvisorio. Da ciò deriva che gli Stati membri non possono usare tale facoltà per escludere in modo generale ogni riduzione della base imponibile in caso di non pagamento.

La Corte osserva inoltre che, nel caso concreto, la perdita della qualità di soggetto passivo da parte del debitore insolvente non aumenta l’incertezza sul mancato pagamento; anzi, costituisce un indice del carattere definitivo dell’insolvenza. Pertanto, una norma che subordini la rettifica al permanere della qualità di soggetto passivo del debitore non è giustificata dall’esigenza di gestire l’incertezza sul mancato incasso.

La Corte respinge anche il richiamo agli obiettivi di esatta riscossione dell’IVA, prevenzione delle evasioni e tutela del gettito fiscale. Tali obiettivi, richiamabili anche ai sensi dell’articolo 273, non possono comunque alterare la struttura dell’articolo 90 né giustificare una deroga che vanifichi il principio di neutralità dell’IVA. La misura ceca eccede inoltre quanto strettamente necessario per prevenire rischi di evasione, poiché priva il creditore della possibilità di recuperare l’IVA non incassata, pur in assenza di un particolare rischio fiscale evidenziato nel fascicolo.

Decisione e dispositivo

La Corte ha dichiarato che l’articolo 90 della direttiva 2006/112 deve essere interpretato nel senso che osta a una normativa nazionale che impedisca al soggetto passivo di rettificare la base imponibile IVA per un credito non pagato, totale o parziale, se il debitore non è più soggetto passivo IVA.

Principi affermati

• In caso di mancato pagamento del corrispettivo, la base imponibile IVA deve essere ridotta, salvo deroghe limitate e giustificate.
• La deroga dell’articolo 90, paragrafo 2, riguarda solo l’incertezza sul carattere definitivo del mancato pagamento.
• Gli Stati membri non possono introdurre restrizioni che, di fatto, escludano la rettifica in modo generale.
• Una norma che fa dipendere la rettifica dal fatto che il debitore conservi la qualità di soggetto passivo IVA viola il principio di neutralità fiscale e la struttura dell’articolo 90.