Sentenza del 03/03/2020 n. 5799 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'efficacia di una definizione automatica prevista dalla L. n. 289/2002 (art. 9) per l'anno 2002, negata dall'Agenzia sulla base della L. n. 549/1995 (art. 3, comma 182) che esclude l'applicazione ai contribuenti con ricavi superiori a 10 miliardi di lire (la società aveva ricavi 2001 pari a Lire 13.511.174.000). L'Ufficio ha quindi emesso accertamento anche per presunto indebito beneficio dell'agevolazione di cui alla L. n. 383/2001, art. 4 (detassazione per reinvestimento in beni strumentali) relativo all'acquisto di un immobile ristrutturato. La contribuente aveva presentato dichiarazione integrativa e versato somme determinate secondo il criterio piu' favorevole (comma 3-bis) e poi, dopo la notifica di atti relativi al 2001, aveva effettuato un versamento integrativo. Ha dedotto che si trattava di errore scusabile regolarizzabile ai sensi dell'art. 16, comma 9, L. n. 289/2002, mentre l'Ufficio sosteneva l'inapplicabilità della definizione automatica e contestava la qualificazione di "bene nuovo" per le agevolazioni.

La decisione

La Corte rigetta i primi due motivi del ricorso relativi all'applicazione della definizione automatica e all'errore scusabile: conclude che la contribuente non poteva accedere alla fattispecie piu' favorevole (art. 9, comma 3-bis) perche' i ricavi 2001 superavano la soglia di 10 miliardi di lire, e che l'errore invocato era un errore di diritto sulla soggezione alla specifica fattispecie condonistica (requisito soggettivo), non un errore sul quantum sanabile; inoltre la contribuente non ha fornito elementi a dimostrazione della scusabilita'. Sono invece accolti il terzo e il quarto motivo: la Corte rileva insufficiente e apodittica motivazione della sentenza di merito circa la "novità" del bene agevolabile e censura l'uso vincolante di circolari amministrative per determinare il requisito di novità. Per tali punti la sentenza di merito viene cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale della Toscana in diversa composizione, con ordine di decidere nuovamente anche sulle spese di legittimità.

Norme richiamate

• L. n. 289/2002, art. 9, comma 3-bis

  disposizione richiamata come fattispecie più favorevole utilizzata dalla contribuente per la definizione automatica

  La Corte ha ritenuto che tale fattispecie non fosse applicabile alla contribuente in presenza di ricavi 2001 superiori alla soglia prevista dalla L. n. 549/1995; l'accesso a 3-bis richiede il rispetto dei requisiti soggettivi su tutti i periodi compresi nella definizione

• L. n. 289/2002, art. 9, commi 2 e 3

  La definizione automatica si perfeziona con il versamento per ciascun periodo d'imposta: ...

  I comma 2 e 3 disciplinano la quantificazione e il perfezionamento della definizione; se il contribuente non ha i requisiti soggettivi per quella specifica fattispecie la definizione non si perfeziona con il versamento effettuato secondo regole di una fattispecie non spettante

• L. n. 289/2002, art. 16, comma 9

  norma che disciplina la sanabilità dell'errore scusabile mediante integrazione entro trenta giorni dalla comunicazione dell'Ufficio

  La Corte ha interpretato tale disposizione in senso restrittivo: la sanabilità riguarda pagamenti effettuati in misura inferiore per errori sul quantum o errori scusabili direttamente incidenti sull'ammontare dovuto, non errori di diritto relativi alla sussunzione dei fatti nella fattispecie condonistica che riguardano l'assenza del requisito soggettivo

• L. n. 549/1995, art. 3, comma 182

  le disposizioni ... non si applicano nei confronti dei contribuenti che hanno dichiarato ricavi o compensi di ammontare superiore a 10 miliardi di lire

  Ha natura esclusiva: impedisce l'accesso ad alcune fattispecie parametriche/di condono ai contribuenti con ricavi superiori alla soglia; qui è stata la ragione principale della inapplicabilità della fattispecie 3-bis

• L. n. 383/2001, art. 4, comma 4

  Per investimento si intende la realizzazione nel territorio dello Stato di nuovi impianti, il completamento di opere sospese, l'ampliamento, la riattivazione, l'ammodernamento di impianti esistenti e l'acquisto di beni strumentali nuovi anche mediante contratti di locazione finanziaria.

  La norma definisce il concetto di investimento e il requisito di 'novità' del bene strumentale necessario per fruire della detassazione; la Corte precisa che la verifica della novità va fatta sulla base della legge e dei fatti, non vincolata da circolari

• L. n. 350/2003, art. 2, comma 44 (lette d ed e)

  Ricordata in relazione alle modifiche normative collegate alla disciplina della definizione automatica; utilizzata nel quadro delle eccezioni e dei criteri di preclusione ma senza rilievo risolutivo in favore della contribuente

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 3

  Citata come possibile riferimento per la disapplicazione di sanzioni in presenza di incertezza interpretativa, ma non decisiva ai fini della sanabilità dell'errore invocata dalla contribuente

Massime di principio

• La regolarizzazione prevista per l'errore scusabile (art. 16, comma 9, L. n. 289/2002) si riferisce primariamente a errori sul quantum del versamento o ad errori scusabili direttamente incidenti sull'ammontare dovuto; non copre, salvo prova di scusabilità, errori consistenti nella scelta errata della fattispecie condonistica quando ciò dipende da dati oggettivi e noti al contribuente (p.es. ricavi dichiarati).
• Se la normativa di rango primario (legge) esclude l'accesso a una determinata procedura per ragioni soggettive (es. soglia di ricavi), il versamento fatto sulla base di una fattispecie diversa e più favorevole non perfeziona la definizione automatica e non impedisce l'accertamento.
• Le circolari amministrative non possono introdurre requisiti o condizioni ulteriori rispetto a quanto previsto dalla legge; giudici e contribuenti non sono vincolati da circolari quando interpretano la portata di un requisito normativo (p.es. il requisito di novità).
• In contestazioni relative alla 'novità' di beni strumentali per agevolazioni è indispensabile una motivazione chiara e riferita a documenti e atti specifici: il giudice di merito deve indicare dati concreti che giustifichino la mancata riconoscibilità del requisito.
• Se si invoca la sanabilità di un errore mediante versamento integrativo, è fondamentale documentare la tempestività (termine dei 30 giorni, momento di ricezione della comunicazione dell'Ufficio) e la natura effettiva e obiettivamente scusabile dell'errore.
• In casi di accertamento combinato con questioni di fatto (es. caratteristiche dell'immobile, lavori eseguiti), la Suprema Corte può cassare e rinviare per ulteriori accertamenti di merito se la motivazione del giudice di merito è insufficiente o contraddittoria.