Sentenza del 01/02/2023 n. 3066 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella di pagamento emessa ai sensi del D.P.R. 600/1973, art. 36-bis, relativa a IVA 2008, derivante dal disconoscimento di un credito IVA maturato nel 2007 per omessa presentazione della dichiarazione annuale IVA; la cartella comprendeva anche sanzioni e accessori. La contribuente sosteneva che i dati sul credito erano stati comunicati all'Ufficio e che la dichiarazione IVA era stata presentata successivamente, e che pertanto il credito era legittimo e utilizzabile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo (legittimità del controllo automatizzato e della procedura cartolare) ma ha accolto il secondo e il terzo motivo: ha affermato che, anche in assenza della dichiarazione annuale del periodo in cui è sorto il credito, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto se il contribuente dimostra di aver rispettato i requisiti sostanziali per la detrazione e di aver esercitato il diritto entro il termine di decadenza applicabile (termine per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto). Poiché la sentenza impugnata non aveva accertato né l'esistenza dei requisiti sostanziali né il rispetto del termine di decadenza, la Cassazione ha cassato la sentenza e rinviato alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per accertare tali presupposti e provvedere anche sulla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis

  Norma che consente l'iscrizione a ruolo e l'emissione della cartella a seguito di controllo formale automatizzato in caso di omessa dichiarazione; applicata per giustificare la procedura cartolare adottata dall'Ufficio.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  Norma sul diritto alla detrazione dell'IVA; richiamata nella questione relativa alla spettanza del credito indipendentemente dalla mera presentazione della dichiarazione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 30

  Norma relativa alle modalità di esercizio della detrazione; evocata nel motivo che censurava l'interpretazione della CTR circa l'inutilizzabilità del credito per omissione della dichiarazione.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 21

  Norma richiamata dalla CTR/Ufficio quale possibile strada alternativa per chiedere il rimborso dell'eccedenza d'imposta; citata dall'Ufficio per sostenere che il contribuente avrebbe potuto ottenere il rimborso con diversa procedura.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 8, comma 3 (pro tempore)

  Norma di riferimento per individuare il termine di decadenza per la presentazione della dichiarazione e quindi per l'esercizio del diritto alla detrazione entro il termine del secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (es.: Sez. U., 8 settembre 2016, n. 17757; Sez. U., 8 settembre 2016, n. 17758; Sez. V, 23 febbraio 2018, n. 4392)

  Consolidato principio secondo cui, in caso di omessa dichiarazione annuale IVA, è possibile l'iscrizione a ruolo e l'uso di procedure automatizzate per il controllo formale; tuttavia, il diritto alla detrazione non dipende esclusivamente dalla presentazione della dichiarazione, ma dall'esistenza dei requisiti sostanziali.

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (es.: C-247/21 Luxury Trust Automobil; C-80/20 Wilo Salmson France; C-580/16 Firma Hans Bühler; C-146/05 Collée; C-332/15 Astone; C-45/20 e C-46/20)

  Principio di neutralità dell'IVA: la detrazione o il rimborso dell'IVA a monte deve essere garantito anche se mancano taluni requisiti formali, purché siano rispettati i requisiti sostanziali; la normativa interna può prevedere decadenze purché compatibili con i principi di equivalenza e proporzionalità dell'UE.

Massime di principio

• L'omessa presentazione della dichiarazione annuale non impedisce automaticamente il riconoscimento di un credito IVA: il diritto alla detrazione sussiste se il contribuente dimostra i requisiti sostanziali (acquisti da soggetti passivi, operazioni assoggettate a IVA, finalità imponibile).
• L'Amministrazione può utilizzare procedure automatizzate e cartolari per iscrivere a ruolo imposte derivanti da omessa dichiarazione, ma in sede di giurisdizione tributaria il giudice deve verificare i presupposti sostanziali del credito quando il contribuente li deduca.
• Il termine per esercitare il diritto alla detrazione è soggetto a decadenza: è ammissibile la presentazione tardiva della dichiarazione purché avvenuta entro il termine previsto per la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto; oltre tale termine il diritto può essere precluso.
• La dichiarazione è in larga misura una dichiarazione di scienza: il credito 'nasce dalla legge' e non dalla mera presentazione della dichiarazione; pertanto, prove documentali (registri IVA, fatture, versamenti) possono neutralizzare gli effetti dell'omessa dichiarazione se provano il diritto sostanziale.
• In caso di cartella derivante da controllo automatizzato, il contribuente deve conservare e fornire documentazione probatoria che dimostri la spettanza del credito e il rispetto dei termini di decadenza; in mancanza, l'Ufficio potrà validamente iscrivere a ruolo l'imposta.
• Se il giudice di merito non ha esaminato elementi decisivi prodotti dal contribuente (es. documentazione successiva alla comunicazione di irregolarità), è possibile ottenere la cassazione con rinvio per mancato esame del fatto decisivo.