Sentenza del 11/06/2024 n. 16229 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda due avvisi di liquidazione dell’imposta di registro, notificati il 17 e il 22 gennaio 2014, rispettivamente per Euro 36.561,00 ed Euro 22.900,75, relativi alla registrazione di un decreto ingiuntivo del Tribunale di Milano del 21 giugno 2005, divenuto esecutivo il 23 settembre 2011. Il decreto ingiungeva alla debitrice principale il pagamento di Euro 3.550.753,81 e ai fideiussori, in solido, Euro 1.000.000,00, oltre interessi moratori. UniCredit ha formulato sei motivi: (1) omessa pronuncia sulla dedotta duplicazione d’imposta; (2) omesso esame della duplicazione relativa a un unico decreto; (3) violazione di legge perché un atto giudiziario non dovrebbe essere tassato due volte; (4) omessa pronuncia sulla pretesa sostituzione del secondo avviso al primo e sulla conseguente cessazione della materia del contendere; (5) omessa pronuncia sulla contestata quantificazione degli interessi moratori; (6) omesso esame dell’asserito errore di calcolo degli interessi.

La decisione

La Cassazione ha accolto il quinto motivo, rigettato i motivi dal primo al quarto e dichiarato assorbito il sesto. Ha escluso la duplicazione d’imposta prospettata in via generale: i due avvisi consideravano le diverse basi imponibili riferibili alle obbligazioni del debitore principale e dei fideiussori; l’unica duplicazione individuata riguardava la fideiussione, per la quale l’Amministrazione aveva prestato acquiescenza alla decisione di primo grado, riconoscendo il rimborso di Euro 5.937,46. Ha ribadito che il decreto ottenuto dal creditore per il recupero di somme soggette a IVA sconta, per capitale e interessi non moratori, l’imposta di registro in misura fissa, anche se la condanna è pronunciata contro debitore, fideiussore o entrambi; gli interessi moratori, invece, sono esclusi dalla base IVA e soggetti a registro proporzionale. La CTR non aveva però deciso la distinta contestazione sull’ammontare degli interessi moratori e sulla base imponibile, e tale omissione non poteva considerarsi rigetto implicito. La sentenza è stata cassata limitatamente a questo punto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, affinché verifichi l’esatto ammontare degli interessi moratori e ricalcoli l’imposta proporzionale del 3%; al giudice di rinvio sono rimesse anche le spese di cassazione.

Norme richiamate

• Art. 53 Cost.

  Posto che tale divieto è destinato a valere per ogni tipologia di tributo anche in difetto di un'espressa previsione nell'ambito della legge istitutiva, costituendo espressione del principio costituzionale della capacità contributiva ( art. 53 Cost.), occorre verificare se gli avvisi di liquidazione in contestazione - seppur nei limiti della riduzione subita dal quantum debeatur per effetto della sentenza impugnata - comportino un indebito raddoppio dell'imposta di registro sulle statuizioni del medesimo atto giudiziario.

  Il divieto di tassare più volte la stessa manifestazione di capacità contributiva opera come principio generale del sistema tributario. Non ricorre però doppia imposizione quando le pretese riguardano titoli o obbligazioni distinti.

• Art. 40 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  In continuità con tale orientamento, questa Corte ritiene che, in tali ipotesi, l'elemento dirimente ai fini impositivi sia il conseguimento da parte del creditore soggetto IVA di un unico titolo esecutivo per il soddisfacimento del proprio diritto, a prescindere dal fatto che tale diritto trovi la sua fonte sia nel rapporto principale con il debitore che nel rapporto accessorio con i fideiussori.

  Il principio di alternatività IVA-registro comporta, per il titolo giudiziale ottenuto dal creditore in relazione a somme soggette a IVA, l’applicazione del registro in misura fissa. La conclusione non cambia se il decreto è pronunciato contro il debitore principale, il fideiussore o entrambi, purché non si tratti di soggetti IVA.

• Nota II all’art. 8 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Va, pertanto, ribadito il principio di diritto, secondo cui, in tema di registrazione degli atti giudiziari, alla sentenza di condanna o all'ingiunzione di pagamento che il creditore abbia ottenuto sia nei confronti del debitore inadempiente che nei confronti del fideiussore per il recupero di somme soggette ad IVA, non è applicabile l'imposta di registro in misura proporzionale bensì in misura fissa, in base alla previsione della nota II all' art. 8 della tariffa annessa al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 , senza che assuma rilievo se il provvedimento giudiziale sia stato emesso contro il solo debitore principale, il solo fideiussore o contro entrambi, sempre che non si tratti di soggetti IVA.

  La condanna giudiziale al pagamento di somme riconducibili a prestazioni soggette a IVA beneficia del registro fisso, anche quando il titolo comprende debitore e fideiussori. La regola non si estende agli interessi moratori, che hanno distinto trattamento fiscale.

• Art. 15, comma 1, n. 1, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Invero, è orientamento consolidato di questa Corte che le somme dovute a titolo di interessi moratori, in forza del disposto di cui all' art. 15 , comma 1, n. 1, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 , non concorrono a formare la base imponibile ai fini dell'IVA, con la conseguenza che esse - ove formino oggetto di condanna contenuta in un provvedimento giudiziale - sono assoggettate all'imposta di registro in misura proporzionale, anche quando riguardino una somma capitale soggetta ad IVA.

  Gli interessi moratori non costituiscono corrispettivo della prestazione e sono esclusi dalla base imponibile IVA; se liquidati in un provvedimento giudiziale, sono quindi assoggettati all’imposta di registro proporzionale anche quando il capitale è soggetto a IVA.

• Art. 112 c.p.c.

  Nel giudizio di legittimità, la deduzione del vizio di omessa pronuncia, ai sensi dell' art. 112 cod. proc. civ. postula, per un verso, che il giudice di merito sia stato investito di una domanda o eccezione autonomamente apprezzabili e ritualmente e inequivocabilmente formulate e, per altro verso, che tali istanze siano puntualmente riportate nel ricorso per cassazione nei loro esatti termini e non genericamente o per riassunto del relativo contenuto.

  Per denunciare validamente omessa pronuncia occorre individuare e riportare con precisione la domanda o eccezione ritualmente proposta, indicando gli atti in cui è stata formulata. Non vi è omissione se la questione è incompatibile con la decisione adottata e risulta implicitamente respinta; nel caso concreto, la contestazione sul calcolo degli interessi era invece autonoma e non era stata decisa.

Massime di principio

• La pluralità di avvisi o di liquidazioni non prova, da sola, una doppia imposizione: occorre verificare se tassino davvero lo stesso presupposto e la stessa obbligazione, oppure titoli e rapporti distinti.
• Per un decreto ingiuntivo ottenuto dal creditore per il recupero di somme relative a una prestazione soggetta a IVA, il registro è in misura fissa anche se il titolo è pronunciato contro il debitore principale, il fideiussore o entrambi; la fonte fideiussoria dell’obbligo non trasforma, per il creditore, il pagamento reclamato in un presupposto autonomo di tassazione proporzionale.
• Gli interessi moratori vanno distinti dal capitale e dagli interessi corrispettivi: essendo esclusi dalla base IVA, se oggetto di condanna sono assoggettati a imposta di registro proporzionale. La loro corretta quantificazione incide quindi direttamente sulla base imponibile.
• Un giudice può omettere di esaminare espressamente un’eccezione senza incorrere in omessa pronuncia solo quando essa sia logicamente incompatibile con la decisione adottata e possa considerarsi implicitamente respinta. Una contestazione autonoma sul calcolo della base imponibile richiede invece una decisione specifica.
• Nel ricorso per cassazione, chi denuncia omessa pronuncia deve indicare puntualmente la questione proposta e gli atti processuali in cui è stata formulata, così da permettere alla Corte di verificarne ritualità, tempestività e decisività.