Sentenza del 12/11/2020 n. 25518 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Avvisi di accertamento IVA e IRAP per gli anni 2000-2002 a carico della contribuente, conseguenti a verifica della G.d.F. che evidenziò anomalie nella contabilizzazione dei rapporti tra committenti, Consorzio e consorziati. Il Consorzio aveva applicato un ricarico medio (circa 25%) sulle commesse, determinando il mancato ribaltamento agli altri consorziati di utili e costi relativi a commesse eseguite dalle consorziate e, viceversa, non ribaltando costi e ricavi di commesse eseguite autonomamente dal Consorzio. L'Agenzia contestava la mancata imputazione pro quota di costi e ricavi alle consorziate e l'erronea applicazione del regime fiscale del mandato senza rappresentanza.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della CTR e rinviando la causa alla Commissione tributaria regionale per il Piemonte in diversa composizione. La Corte ha enunciato il principio di diritto secondo cui: se il consorzio acquisisce una commessa e la esegue autonomamente come attività commerciale a scopo di lucro non va effettuato ribaltamento dei costi e ricavi ai consorziati; invece è dovuto il ribaltamento se il consorzio svolge servizi complementari correlati alla finalità mutualistica. Ha altresì richiamato la disciplina IVA del mandato senza rappresentanza, per cui tra importo fatturato dal mandatario al terzo e quello dal mandante al mandatario non può esservi differenza salvo la provvigione, se pattuita e provata.

Norme richiamate

• Codice Civile

  Articoli relativi al mandato, mandato senza rappresentanza e rapporti consortili (es. artt. 1705, 1706, 1709, 1713, 1719, 1720, 2602, 2615 ter): utilizzati per inquadrare i rapporti giuridici tra consorzio e consorziati e distinguere le ipotesi in cui il consorzio agisce in nome proprio o in esecuzione del patto mutualistico.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 633/1972 (IVA)

  art. 3, comma 3; art. 6, comma 3; art. 13, commi 1 e 2; art. 21, comma 1

  In tema di mandato senza rappresentanza le prestazioni rese o ricevute dal mandatario sono considerate prestazioni anche nei rapporti tra mandante e mandatario; la base imponibile si ragguaglia al prezzo pattuito dal mandatario diminuito della provvigione (o al prezzo di acquisto aumentato della provvigione). Ne deriva che non è legittima differenza tra importo fatturato dal mandatario al terzo e quello fatturato dal mandante al mandatario, salva la provvigione provata.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600/1973

  Richiamato in relazione al principio di abuso del diritto e alla rilevanza fiscale delle strutture consortili, come parametro di verifica dell'utilizzo dell'organizzazione consortile per finalità non genuine.

• Costituzione

  Richiamata in tema di potestà impositiva e principio di capacità contributiva, come sfondo costituzionale alle regole di imputazione fiscale.

Massime di principio

• Se il consorzio acquisisce ed esegue autonomamente una commessa come impresa commerciale, non si procede al ribaltamento dei relativi costi e ricavi verso tutti i consorziati.
• Il ribaltamento di costi e ricavi è dovuto quando il consorzio svolge servizi complementari correlati alla finalità mutualistica (es. spese di gestione generale ripartite, servizi specifici forniti al consorziato in relazione alla commessa).
• Nel mandato senza rappresentanza, ai fini IVA il mandatario è considerato come se operasse in proprio; pertanto gli importi tra quello fatturato dal mandatario al terzo e quello fatturato dal mandante al mandatario devono coincidere, fatta salva la provvigione se comprovata.
• Sono ammissibili differenze tra fatture del consorzio e fatture delle consorziate solo per voci determinate: a) spese generali ripartite pro quota; b) costi di specifici servizi resi dal consorzio al consorziato; c) provvigioni pattuite (esenti/da escludere dall'imponibile IVA secondo disciplina); d) costi/utili derivanti da servizi forniti solo dal consorzio a terzi.
• In fase di accertamento fiscale l'Amministrazione e il giudice devono esaminare la natura concreta delle operazioni e gli accordi interni tra consorziati; non può presumersi automaticamente il modello di neutralità o il ribaltamento generalizzato senza valutare caso per caso.
• La prova della pattuizione e dell'entità della provvigione grava sulla consorziata che intende avvalersene per giustificare differenze tra importi fatturati.