Sentenza del 12/07/2023 n. 315 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia notificava un avviso di accertamento parziale per l'anno 2015 contestando l'inesistenza oggettiva di operazioni di acquisto effettuate dalla società con due ditte cinesi (Z.&L. e F.S. Trading). Prima di emettere l'atto l'Ufficio aveva richiesto la trasmissione di documentazione ai sensi degli artt. 51 DPR 633/1972 e 32 DPR 600/1973; la società ha comunque trasmesso parte della documentazione e successivamente, in giudizio, ha depositato ulteriori prove (fatture, assegni, schede, transiti). La ricorrente ha dedotto, fra l'altro, la violazione dell'art. 5-ter D.Lgs. n.218/1997 per mancata attivazione del contraddittorio preventivo (procedimento di accertamento con adesione), la illegittimità dell'accertamento parziale fondato su presunzioni e l'inutilizzabilità dei documenti non prodotti all'Ufficio. L'Agenzia eccepiva invece l'inutilizzabilità dei documenti prodotti in sede contenziosa e sosteneva la correttezza dell'accertamento basato su segnalazioni e indizi.

La decisione

Il Collegio d'appello ha dichiarato inammissibile l'appello dell'Agenzia e ha confermato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso della M.C. S.r.l. Motivazioni principali: 1) i documenti prodotti in sede contenziosa sono utilizzabili perché depositati con il ricorso di primo grado e la mancata esibizione all'Ufficio è stata giustificata da cause non imputabili al contribuente (forza maggiore/tempi di ottenimento copie integrali degli assegni ecc.), quindi non opera la sanzione di inutilizzabilità prevista dagli artt. 32 DPR 600/1973 e 52 DPR 633/1972; 2) l'accertamento parziale ex art. 41-bis DPR 600/1973 non può fondarsi su passaggi logici meramente presuntivi: deve poggiare su elementi certi e diretti, non su argomentazioni induttive che escano dai limiti dello strumento; 3) la richiesta di documentazione ex artt. 51/32 non equivale all'invito ai sensi dell'art.5-ter D.Lgs. 218/1997 e non ha sostituito il contraddittorio preventivo: l'Ufficio non ha prospettato la specifica pretesa di disconoscere le fatture né ha svolto un contraddittorio che consentisse alla società di esporre la "prova di resistenza"; per tali ragioni l'avviso di accertamento è illegittimo. Condanna dell'Agenzia al pagamento delle spese del grado (Euro 2.500,00) oltre alla statuizione di primo grado sulle spese iniziali.

Norme richiamate

• art. 5-ter D.Lgs. n. 218/1997

  Imposta l'obbligo per l'Amministrazione finanziaria di notificare l'invito a comparire per l'avvio del procedimento di accertamento con adesione prima dell'emissione dell'avviso di accertamento; la semplice richiesta documentale ex art.32/51 non è considerata equivalente all'invito previsto da questa norma.

• art. 41-bis D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina l'accertamento parziale: strumento che consente di agire sulla base di elementi tipizzati/certezza e non come metodo di accertamento induttivo. Non è utilizzabile per ragionamenti meramente presuntivi che eccedano i limiti procedurali dell'accertamento parziale.

• art. 32 D.P.R. n. 600/1973

  Attribuisce all'Ufficio poteri istruttori (richiesta di dati e documenti). Tuttavia la richiesta ex art.32 non sostituisce l'invito previsto dall'art.5-ter quando la legge richiede il contraddittorio preventivo.

• art. 51 D.P.R. n. 633/1972

  Potere di richiesta documentale in materia IVA; la sua utilizzazione per acquisire documentazione non equivale automaticamente all'avvio del contraddittorio ex art.5-ter.

• art. 52 D.P.R. n. 633/1972

  Prevede l'inutilizzabilità dei libri/registri non esibiti; la giurisprudenza e il Collegio riconoscono però la possibilità di utilizzazione in giudizio se la mancata esibizione dipende da cause non imputabili al contribuente e i documenti vengono depositati con il ricorso.

• art. 32/4 (comma) D.P.R. n. 600/1973 (in tema di inutilizzabilità)

  Stabilisce che i documenti non esibiti in sede amministrativa non sono considerabili a favore del contribuente, salvo che vengano depositati in giudizio e sia dimostrata la causa non imputabile della mancata esibizione.

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  Principio di preventiva audizione della persona interessata: i giudici hanno ritenuto che la deroga nazionale (escludere il contraddittorio per alcuni avvisi parziali) riduca l'effettività di questo diritto; ciò ha sostenuto la necessità del contraddittorio in concreto.

• art. 155 C.P.C.

  Regola la proroga dei termini quando l'ultimo giorno ricade in giorno festivo; applicata per valutare la tempestività dell'appello notificato il giorno successivo alla domenica.

• art. 91 e art. 92 c.2 C.P.C.

  Norme civili sul regolamento delle spese processuali: il Collegio ha confermato la condanna alle spese in favore della parte soccombente secondo i criteri di tali articoli (nessuna compensazione ritenuta opportuna).

Massime di principio

• La semplice richiesta di documentazione ex art.32 DPR 600/1973 e art.51 DPR 633/1972 non può essere considerata equivalente all'invito previsto dall'art.5-ter D.Lgs. 218/1997: se la norma richiede l'avvio del contraddittorio preventivo, l'Ufficio deve notificare l'invito specifico e consentire un confronto formale prima dell'atto impositivo.
• L'accertamento parziale ex art.41-bis DPR 600/1973 richiede elementi certi e diretti: non è strumento idoneo per trasformare indizi e ragionamenti meramente presuntivi in accertamento definitivo. Se l'atto si fonda su ricostruzioni induttive estese, il limite procedurale dell'accertamento parziale è superato e l'atto può essere annullato.
• I documenti non prodotti all'Ufficio per le richieste istruttorie possono comunque essere utilizzati in giudizio se il contribuente li deposita con l'atto introduttivo e dimostra che la mancata esibizione in sede amministrativa è dipesa da cause non imputabili (forza maggiore, ritardo bancario, reperimento successivo). In tale ipotesi non opera la sanzione di inutilizzabilità prevista dagli artt.32/52.
• L'omissione del contraddittorio preventivo può essere rilevante quando il suo svolgimento avrebbe permesso al contribuente di produrre argomenti decisivi (c.d. "prova di resistenza"): la mancata audizione è causa di illegittimità dell'atto se ha pregiudicato le possibilità difensive effettive.
• In ipotesi di contenzioso su avvisi parziali è utile documentare tempestivamente l'impossibilità di esibire qualche documento all'Ufficio e depositare comunque in giudizio quanto disponibile, indicando le ragioni della tardiva acquisizione, per neutralizzare la contestazione di inutilizzabilità.
• Le scadenze processuali devono essere calcolate secondo le regole ordinarie (es. art.155 C.P.C. per i giorni festivi); un'applicazione corretta di tali regole può incidere sulla ammissibilità degli impugnativi.