Sentenza del 17/12/2020 n. 28939 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La societa' contribuente aveva chiesto rimborso di IRES relativa al 2007 sostenendo che una controllata (---) s.p.a. doveva essere inclusa nel consolidato fiscale a decorrere dal 2007; tuttavia la comunicazione telematica di adesione della controllata era pervenuta il 8/1/2008 (fuori termine: oltre il 16/6/2007). L'Agenzia aveva negato il rimborso per tardivita' della comunicazione. La contribuente ha poi aderito alla sanatoria (remissio in bonis) prevista dal Decreto Legge n.16/2012, pagando la sanzione, e le Commissioni tributarie di merito avevano accolto i suoi ricorsi. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione sostenendo che la sanatoria non puo' operare retroattivamente e non e' applicabile quando la violazione era stata gia' constatata o l'Ufficio aveva gia' avviato attivita' di accertamento prima dell'entrata in vigore del Decreto; la Corte ha ritenuto fondato questo motivo: l'Ufficio aveva notificato il diniego in data 30/11/2011 (prima dell'entrata in vigore del DL 2/3/2012), per cui la violazione era gia' stata constatata e la remissio in bonis non poteva essere invocata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate, ha rigettato il ricorso incidentale della contribuente e, decidendo nel merito, ha respinto i ricorsi originari della societa'. In sostanza il diniego del rimborso IRES e' stato confermato perché la tardiva comunicazione di adesione al consolidato per il 2007 non poteva essere sanata con il DL n.16/2012: la violazione era stata previamente constatata dall'Ufficio con provvedimento notificato il 30/11/2011; le spese sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Decreto Legge 2 marzo 2012, n. 16, articolo 2, comma 1

  "la fruizione di benefici di natura fiscale o l'accesso a regimi fiscali opzionali... non e' preclusa ... laddove il contribuente: a) abbia i requisiti sostanziali...; b) effettui la comunicazione... entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile; c) versi contestualmente l'importo pari alla misura minima della sanzione..."

  Introduce la remissio in bonis: consente sanatoria per omissioni/ritardi formali solo se la violazione non e' stata ancora constatata e se sussistono i requisiti sostanziali originari; richiede la comunicazione entro la prima dichiarazione utile. Non applicabile se l'Amministrazione aveva gia' constatato la violazione o notificato atti prima dell'entrata in vigore.

• Decreto Legge 2 marzo 2012, n. 16, articolo 14

  data di entrata in vigore 2 marzo 2012

  Stabilisce efficacia temporale: le disposizioni si applicano solo alle irregolarita' per le quali, alla data del 2/3/2012, non sia scaduto il termine per la presentazione della prima dichiarazione utile; la circolare Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti interpretativi ma la Corte ha dato prevalenza al requisito della non-constatazione.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (T.U.I.R.), articolo 117

  Disciplinando il consolidato nazionale, prevede la determinazione del reddito complessivo come somma algebrica dei redditi delle societa' controllate; la societa' consolidante ha l'obbligo della liquidazione dell'unica imposta e della presentazione della dichiarazione del consolidato.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (T.U.I.R.), articolo 119, comma 1, lettera d)

  "comunicazione all'Agenzia delle entrate dell'avvenuto esercizio congiunto dell'opzione" entro il sedicesimo giorno del sesto mese successivo alla chiusura del periodo d'imposta precedente

  La comunicazione telematica di adesione e' condizione essenziale e costitutiva dell'opzione per il consolidato: la mancata trasmissione entro il termine previsto rende inefficace l'opzione per l'anno interessato.

• Decreto Ministeriale 9 giugno 2004, articolo 5

  Disciplina il modello e le modalita' telematiche per la comunicazione dell'opzione; stabilisce che l'opzione si considera perfezionata solo se comunicata nei termini previsti dall'art.119 TUIR.

• Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, articolo 3, comma 3

  Riferito dal Giudice per sottolineare il principio di legalita' e i limiti della tolleranza ai comportamenti concludenti in materia di regimi fiscali onerosi e opzionali.

• Circolare Agenzia delle entrate n. 38/E del 28 settembre 2012

  Ha interpretato la remissio in bonis in termini piu' favorevoli al contribuente (in alcuni casi estendendo termini fino al 31/12/2012), ma la Corte ha ritenuto che la sanatoria non possa prevalere se la violazione era stata gia' constatata dall'Amministrazione prima dell'entrata in vigore.

• Legge n. 44 del 2012 (conversione Decreto Legge n. 16/2012)

  Conversione normativa che ha reso definitivo il meccanismo di remissio in bonis; la sua applicabilita' e' pero' soggetta ai limiti temporali e di non-constatazione espressi dalla norma stessa.

• Articolo 11 delle Preleggi

  Principio di irretroattivita' delle leggi; invocato dall'Ufficio per sostenere che la sanatoria non poteva avere effetti retroattivi rispetto ad anni per i quali erano gia' scaduti termini di accertamento o era intervenuta constatazione.

Massime di principio

• La remissio in bonis (DL 16/2012 art.2) sanifica omissioni/ritardi formali solo se, alla data di entrata in vigore del decreto, la violazione non fosse stata gia' constatata né l'Amministrazione avesse avviato accertamenti noti al contribuente.
• Per l'opzione al consolidato (art.119 TUIR) la comunicazione telematica entro il termine previsto e' requisito costitutivo: una comunicazione tardiva non puo' essere regolarizzata da comportamenti concludenti e, se fuori termine, l'opzione e' inefficace per l'anno.
• La sanatoria richiede inoltre che i requisiti sostanziali prescritti dalla norma per l'accesso al beneficio sussistessero alla data originaria di scadenza del termine; non e' sufficiente un ravvedimento successivo se tali requisiti mancavano originariamente.
• Se l'Amministrazione ha notificato un atto di constatazione o un provvedimento di diniego prima dell'entrata in vigore della sanatoria, il contribuente non puo' utilizzare la remissio in bonis per ottenere effetti retroattivi.
• In casi simili valutare cronologia precisa: data di perfezionamento della comunicazione, data di eventuale notifica o avvio di accessi/ispezioni, data di entrata in vigore della norma di salvaguardia e termine della prima dichiarazione utile; la regolarizzazione e il pagamento della sanzione non sono efficaci se manca la condizione della non-constatazione.