Sentenza del 29/06/2022 n. 2726 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Avviso di accertamento ex art. 41‑bis DPR 600/73 per redditi di capitale e per IVAFE su disponibilità finanziarie estere connesse a una polizza unit linked (polizza Pxxxx Cxxxx con Lxxxx Ixxxx Axxxx). L'Ufficio ha qualificato la polizza come attività finanziaria (strumento volto ad occultare capitali e sottrarli a tassazione) e ha contestato la mancata compilazione del quadro RW; il contribuente ha dedotto che la polizza ha natura esclusivamente assicurativa e che la compagnia estera ha svolto funzione di sostituto d'imposta (art. 26‑ter DPR 600/73), escludendo obblighi dichiarativi. L'Ufficio ha altresì richiamato la normativa sul carattere di reddito di capitale (art. 44 TUIR, lettere g‑quater e g‑quinquies) e l'applicabilità dell'IVAFE (art. 19, comma 2 DL 201/2011).

La decisione

La Commissione ha riformato parzialmente la sentenza di primo grado: ha confermato nel resto l'avviso impugnato (quindi ha ritenuto la polizza «unit linked» sostanzialmente strumento finanziario e ha accolto l'appello dell'Ufficio in ordine agli obblighi dichiarativi e alla qualificazione fiscale), ma ha accolto il ricorso originario limitatamente alle sanzioni, ritenendo intrasmissibili agli eredi le sanzioni pecuniarie tributarie. Sono compensate le spese di lite di entrambi i gradi del giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 600/1973, art. 41‑bis

  Base normativa per l'emissione dell'avviso di accertamento relativo a redditi di capitale e disponibilità finanziarie estere; usato dall'Ufficio per notificare l'accertamento.

• D.P.R. 600/1973, art. 26‑ter

  Richiamato dal contribuente per sostenere che la compagnia assicurativa agisse quale sostituto d'imposta e pertanto escludesse obblighi dichiarativi a carico del contribuente; la Commissione però ha ritenuto che l'eventuale opzione dell'assicuratore per l'imposta sostitutiva non esoneri automaticamente dall'obbligo RW se non sussistono i requisiti dell'art. 4 DL 167/1990 (flussi regolati da intermediario residente).

• D.L. 167/1990, art. 4, comma 3

  gli obblighi di indicazione nella dichiarazione dei redditi non sussistono per le attività finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o in amministrazione agli intermediari residenti e per i contratti comunque conclusi attraverso il loro intervento, qualora i flussi finanziari e i redditi derivanti da tali attività e contratti siano stati assoggettati a ritenuta o imposta sostitutiva dagli intermediari stessi

  La Commissione applica la norma nel senso che l'esonero dall'obbligo RW opera solo se sono entrambi presenti: (i) opzione per imposta sostitutiva/ritenuta da parte dell'intermediario e (ii) conferimento a intermediario finanziario residente dell'incarico di regolare tutti i flussi. Nella fattispecie manca il secondo requisito.

• D.P.R. 917/1986 (TUIR), art. 44, comma 1, lett. g‑quater e g‑quinquies

  I redditi derivanti da contratti di assicurazione (a determinate condizioni) possono essere qualificati come redditi di capitale; l'Ufficio ha richiamato queste fattispecie per sostenere la tassazione come redditi di capitale.

• D.L. 201/2011, art. 19, comma 2

  Estende l'applicazione dell'IVAFE agli investimenti esteri di natura finanziaria, incluse le polizze stipulate con imprese non residenti; fondamento dell'addebito IVAFE da parte dell'Ufficio.

• Risposta Agenzia delle Entrate n. 300 del 20/07/2019

  Precisazione amministrativa secondo cui l'obbligo RW sussiste anche per polizze vita o capitalizzazione se la compagnia estera non ha optato per imposta sostitutiva e di bollo e se non è stato affidato a un intermediario italiano il regolamento di tutti i flussi; usata dalla Commissione per motivare l'assenza dell'esonero.

• Cassazione, sent. 5 marzo 2019, n. 6319

  Richiamata per il principio secondo cui una polizza unit linked è assicurazione solo se l'assicuratore assume un rischio demografico o finanziario significativo; se il rischio di performance è interamente a carico dell'assicurato la polizza è di fatto uno strumento finanziario.

• L. 24 novembre 1981, n. 689, art. 7

  Richiamata per il principio di intrasmissibilità delle sanzioni pecuniarie amministrative agli eredi; base per l'annullamento delle sanzioni nella specie.

• Cass. n. 19988 del 24/07/2019

  Giurisprudenza della Corte di Cassazione confermante il principio che l'obbligazione pecuniaria derivante da sanzioni amministrative tributarie non si trasmette agli eredi, utilizzata dalla Commissione per dichiarare intrasmissibili le sanzioni.

• D.Lgs. 546/1992, art. 15, comma 2

  Richiamato per giustificare la compensazione delle spese di lite in presenza di gravi e eccezionali ragioni (assenza di giurisprudenza univoca sulla materia).

Massime di principio

• Per qualificare una polizza come assicurativa o finanziaria occorre un'analisi concreta del contratto focalizzata sull'elemento rischio: se l'assicuratore assume un rischio significativo (demografico/di sopravvivenza o finanziario) prevale la natura assicurativa, se il rischio di performance è interamente a carico dell'investitore la polizza è sostanzialmente uno strumento finanziario.
• L'opzione della compagnia estera per l'imposta sostitutiva non esonera automaticamente il contraente dall'obbligo di compilare il quadro RW: per ottenere l'esonero è necessario anche che un intermediario finanziario residente abbia l'incarico di regolare tutti i flussi connessi all'investimento (art. 4 D.L. 167/1990, comma 3).
• Le polizze unit linked vanno esaminate nella documentazione (nota informativa, garanzie, clausole di rischio) per verificare se è prevista una garanzia o una copertura reale del rischio da parte dell'assicuratore; la mera denominazione 'assicurazione' non è determinante.
• Investimenti esteri di natura finanziaria, incluse determinate polizze stipulate con imprese non residenti, sono soggetti a IVAFE anche se non hanno prodotto redditi nell'anno, purché siano suscettibili di produrli (art. 19 DL 201/2011).
• In caso di decesso del contribuente le sanzioni tributarie di natura afflittiva possono essere dichiarate intrasmissibili agli eredi; tuttavia l'obbligazione tributaria principale (imposte dovute) può rimanere a carico della massa ereditaria, salvo diversa responsabilità/azioni.
• In sede probatoria il contribuente deve dimostrare: natura assicurativa effettiva (assunzione di rischio da parte dell'assicuratore) e, se invocato, l'affidamento a intermediario residente del regolamento dei flussi (per esonerare dall'RW).