Circolare n. 26 del 12/07/2006

Deduzioni IRAP per incrementi occupazionali: chiarimenti applicativi

La circolare affronta una serie di quesiti sull’applicazione delle deduzioni dalla base imponibile IRAP previste per i datori di lavoro che incrementano la base occupazionale ai sensi dell’art. 11, comma 4-quater, del D.lgs. n. 446/1997. L’intervento chiarisce soprattutto quando l’agevolazione spetta, come si calcola l’incremento occupazionale e quali limiti operano nella determinazione della deduzione.

Quadro normativo e precedente prassi

La disciplina in esame è stata introdotta dall’art. 1, comma 347, della legge n. 311/2004 e successivamente modificata dall’art. 11-ter del D.L. n. 35/2005, convertito dalla legge n. 80/2005. La circolare richiama inoltre la precedente circolare n. 7/E del 13 febbraio 2006, alla quale si affianca per risolvere i casi applicativi sottoposti all’Amministrazione.

Soggetti ammessi e imprese di nuova costituzione

La deduzione spetta per le assunzioni effettuate da imprese costituite nei periodi d’imposta agevolati 2005-2007, purché l’incremento occupazionale sia effettivo e non derivi da operazioni che assorbano, anche solo in parte, attività di imprese giuridicamente preesistenti. La circolare evidenzia che non rilevano, ai fini dell’agevolazione, i casi in cui una nuova impresa acquisti o affitti un’azienda rilevandone anche il personale. Lo stesso principio vale, per coerenza con la ratio della norma, anche per imprese già esistenti al 31 dicembre 2004 e per operazioni societarie quali fusioni o conferimenti, quando tali operazioni non determinino un reale incremento della base occupazionale.

Nel caso in cui la neo-costituita non derivi dall’assorbimento di attività preesistenti, tutte le nuove assunzioni a tempo indeterminato possono dare diritto alla deduzione, perché tutte concorrono a formare un incremento rispetto al periodo d’imposta precedente. Per il periodo d’imposta successivo a quello di costituzione, occorre poi determinare la media dei lavoratori del periodo precedente, così da verificare l’eventuale ulteriore incremento occupazionale.

Calcolo della media occupazionale nelle imprese nuove

Per le imprese sorte nel corso del 2004 o successivamente, la circolare precisa che la media dei lavoratori va determinata attraverso il rapporto tra la sommatoria della consistenza giornaliera dei lavoratori e il numero dei giorni di calendario considerati. Se all’interno del periodo di riferimento non risultavano dipendenti assunti, la media di riferimento può essere pari a zero. Nel caso di imprese nate nel corso del 2004 che abbiano assunto personale nello stesso periodo, il calcolo tiene conto dei giorni di calendario intercorrenti fra la data di costituzione dell’impresa e la fine del periodo d’imposta, con numeratore dato dalla sommatoria dei giorni di calendario intercorrenti fra la data di assunzione e la fine del periodo.

Trasformazioni contrattuali in tempo indeterminato

La trasformazione di un contratto a tempo determinato o di apprendistato in un rapporto a tempo indeterminato è considerata una nuova assunzione potenzialmente agevolabile. Tuttavia, ai fini della deduzione spettante, deve essere considerato soltanto il costo riferito al rapporto a tempo indeterminato. Inoltre, il limite massimo di 20.000 euro va ragguagliato al solo periodo dell’anno in cui il rapporto ha avuto natura a tempo indeterminato.

Cessazioni e sostituzioni nel corso dell’anno

La circolare chiarisce che l’agevolazione presuppone un incremento effettivo del numero di lavoratori a tempo indeterminato. Se nel medesimo periodo d’imposta si verificano cessazioni e nuove assunzioni che in realtà costituiscono mere sostituzioni, la deduzione spetta solo per la quota eccedente le cessazioni. Nell’esempio richiamato, con 12 assunzioni e 10 cessazioni, l’incremento utile è pari a 2 unità e la deduzione può essere fruita solo per due nuove assunzioni. Il contribuente può scegliere discrezionalmente i dipendenti cui applicare la deduzione, ma la scelta effettuata nell’anno di assunzione deve essere mantenuta anche negli anni successivi.

Aspettativa non retribuita e part-time

La deduzione spetta anche per i lavoratori a tempo indeterminato che al termine del periodo d’imposta risultano in aspettativa non retribuita, limitatamente ai costi effettivamente sostenuti nel periodo. Per i lavoratori part-time, ai fini della verifica dell’incremento occupazionale e della quantificazione della deduzione, il conteggio avviene per intero; la riduzione dell’orario non incide sul numero di unità da considerare al termine del periodo. La proporzione rispetto al tempo pieno rileva invece nel calcolo della media dei lavoratori del periodo d’imposta precedente e, analogamente, nel periodo in corso al 31 dicembre 2004 ai fini della verifica della decadenza.

Ulteriori profili richiamati dalla circolare

La circolare anticipa anche quesiti relativi a tipologie di costo del lavoro già deducibili ai fini IRAP, come i lavoratori disabili e il personale addetto alla ricerca e sviluppo. Vengono inoltre richiamati altri temi applicativi: deducibilità dei contributi per l’assicurazione obbligatoria contro gli infortuni sul lavoro, trattamento degli accantonamenti per TFR, ragguaglio del limite di 20.000 euro in caso di assunzione in corso d’anno o di periodo d’imposta di durata diversa da 12 mesi, determinazione dell’incremento del costo del lavoro, disciplina per gli enti non commerciali che svolgono attività commerciale e cumulabilità dell’agevolazione base.

Deduzione nelle aree ammissibili alla deroga comunitaria

Un’ulteriore parte della circolare è dedicata alle aree ammissibili alla deroga prevista dall’art. 87, paragrafo 3, lettere a) e c). In tale ambito vengono trattati la spettanza dell’agevolazione nel settore dei trasporti e il criterio di applicazione dei limiti di utilizzo nelle aree agevolate, confermando che anche per queste ipotesi occorre verificare i presupposti specifici previsti dalla disciplina.