Cassazione Civile, Ordinanza n. 26299/2021 del 28/09/2021

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato un avviso di accertamento per il periodo d'imposta 2007 con cui venivano recuperati maggiori IRPEF e IRAP, sulla base di una verifica fiscale conclusa con PVC. L'Ufficio aveva contestato ricavi omessi, costi ritenuti non inerenti e parzialmente indeducibili, nonché applicato una percentuale di ricarico al costo del venduto, anche valorizzando lo scostamento dagli studi di settore, alcuni indici di capacità contributiva (acquisto di autovetture e immobili), differenze inventariali e prelievi di cassa in assenza di liquidità. In primo grado il ricorso era stato accolto solo in parte sui costi; in appello la CTR aveva rigettato l'appello del contribuente e accolto quello incidentale dell'Ufficio. In cassazione il contribuente ha dedotto: 1) violazione dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973, sostenendo che non vi fosse inattendibilità complessiva della contabilità e che la percentuale di ricarico fosse stata calcolata erroneamente; 2) violazione della normativa sul procedimento e sulla motivazione dell'atto, per mancata risposta alle osservazioni al PVC e difetto di motivazione per relationem; 3) violazione degli artt. 41-bis e 42 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 7 l. 212/2000, assumendo l'assenza dei presupposti per l'accertamento parziale e il difetto di motivazione; 4) violazione delle norme TUIR e dell'art. 2697 c.c. in tema di deducibilità dei costi e riparto dell'onere probatorio; 5) motivazione apparente/contraddittoria della sentenza di merito, per l'incomprensibilità del percorso logico seguito sugli indizi valorizzati dall'Ufficio.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il motivo sulla motivazione della sentenza di appello, affermando che la CTR aveva esaminato tutti gli elementi rilevanti e superato il minimo costituzionale della motivazione. Ha respinto il motivo principale sull'accertamento analitico-induttivo, ribadendo che basta una contabilità formalmente regolare ma complessivamente inattendibile, desumibile da più indizi gravi e concordanti, e che una cassa negativa è di per sé un'anomalia idonea a presumere ricavi non contabilizzati; ha inoltre osservato che, una volta accertata l'inattendibilità complessiva, l'Ufficio non deve confutare analiticamente ogni singola voce contabile e che la doglianza sulla media ponderata era inammissibile o comunque non specificamente dimostrata. Ha dichiarato infondato il motivo sulla mancata replica alle osservazioni del contribuente, precisando che non esiste un obbligo generale di motivazione rafforzata dell'avviso in risposta puntuale alle memorie del contribuente. Ha respinto il motivo sull'accertamento parziale, ritenendo che l'art. 41-bis consenta l'emissione dell'atto sulla base di elementi indiziari che evidenzino redditi non dichiarati anche prescindendo dalle scritture contabili. Ha infine respinto il motivo sui costi, affermando che la prova della spettanza delle componenti negative e della loro coerenza economica grava sul contribuente e che, nel caso concreto, non era stata dimostrata né la non ribaltabilità sui clienti dei costi per radiazione auto né la diversa imputazione dei costi pluriennali relativi al capannone. Condanna del ricorrente alle spese e raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Consente l'accertamento analitico-induttivo anche su contabilità formalmente regolare ma complessivamente inattendibile, sulla base di elementi indiziari gravi, precisi e concordanti.

• art. 41-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'accertamento parziale può essere fondato su elementi indiziari che evidenzino l'esistenza di redditi non dichiarati o di maggior reddito, anche prescindendo dalle scritture contabili.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato insieme alle norme sull'accertamento, senza ravvisare invalidità dell'atto per il caso concreto.

• art. 3 l. 7 agosto 1990, n. 241

  Richiamato dalla parte ricorrente in tema di motivazione dell'atto; la Corte esclude un obbligo di motivazione rafforzata nei termini prospettati.

• artt. 7, 10 e 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  L'Amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente, ma non è tenuta a confutarle espressamente nell'avviso, salvo specifiche previsioni di legge.

• art. 75 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Per la determinazione dei redditi d'impresa, l'onere di provare le componenti negative e la loro spettanza grava sul contribuente.

• art. 83 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dal ricorrente in tema di deducibilità; la Corte ricondà la questione ai principi generali sulla prova dei costi.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La spettanza e l'inerenza dei costi devono essere provate dal contribuente; l'Ufficio deve contestare la pretesa ma non dimostrare analiticamente ogni costo dedotto quando la contabilità è inattendibile.

• art. 2697 c.c.

  Il riparto dell'onere della prova impone al contribuente di dimostrare la deducibilità e la coerenza economica delle componenti negative di reddito.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La Corte esclude che la sentenza di merito fosse motivata in modo apparente o incomprensibile.

• art. 111 Cost.

  Il sindacato di legittimità sulla motivazione è limitato alla violazione del minimo costituzionale.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ricorrono i presupposti per il raddoppio del contributo unificato a carico del ricorrente.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Parametro per il contributo unificato aggiuntivo disposto in dispositivo.

Massime di principio

• L'accertamento analitico-induttivo è legittimo quando la contabilità, pur formalmente regolare, risulti complessivamente inattendibile sulla base di una pluralità di indizi gravi, precisi e concordanti; non occorre che ogni singola irregolarità sia di per sé decisiva.
• Una cassa negativa costituisce un'anomalia contabile grave idonea a fondare la presunzione di ricavi non contabilizzati almeno nella misura del disavanzo, specie se accompagnata da ulteriori elementi indiziari coerenti.
• Una volta accertata la complessiva inattendibilità della contabilità, l'Ufficio non è onerato di confutare analiticamente ogni singola voce contabile, spettando al contribuente provare la regolarità delle operazioni e la correttezza delle proprie scritture.
• In tema di imposte sui redditi, la deducibilità delle componenti negative e la loro coerenza economica devono essere provate dal contribuente; non è sufficiente una mera allegazione della spesa se non è dimostrato che essa costituisca un costo effettivamente a carico del contribuente e inerente all'attività.
• L'avviso di accertamento non è nullo per il solo fatto di non replicare puntualmente alle osservazioni del contribuente presentate nel contraddittorio endoprocedimentale, salvo che una norma speciale imponga una motivazione rafforzata.
• L'accertamento parziale ex art. 41-bis d.P.R. 600/1973 può essere fondato su elementi indiziari anche senza il completo riscontro delle scritture contabili, purché gli elementi consentano di ritenere l'esistenza di maggior reddito non dichiarato.

Come è indicizzato