Sentenza del 17/12/2020 n. 1038 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

La questione riguardava la detrazione dell'IVA versata a monte relativa ai costi di acquisto e di esercizio di un impianto di cogenerazione (2012). La ricorrente aveva chiesto la detrazione dell'IVA complessiva (EUR 19.765,17). Il Finanzamt ha ammesso la detrazione solo per la quota relativa all'energia elettrica (28%) e ha negato la detrazione per la quota relativa al calore (72%), invocando l'esenzione prevista dall'articolo 4, punto 13, dell'UStG (norma tedesca che esenta le prestazioni delle associazioni di proprietari ai proprietari, comprese la fornitura di riscaldamento). La ricorrente ha contestato la compatibilità di tale esenzione con la direttiva IVA dell'Unione.

La decisione

La Corte di Giustizia ha stabilito che l'articolo 135, paragrafo 1, lettera l), della direttiva 2006/112/CE (esenzione per l'affitto e la locazione di beni immobili) deve essere interpretato in senso restrittivo e non copre la fornitura di calore da parte di un'associazione di proprietari ai suoi membri. Il calore è assimilato a un bene materiale e la sua fornitura costituisce una cessione di beni che non conferisce agli acquirenti il diritto di occupare un immobile come previsto per la locazione. La nota preparatoria del 1977 (verbale n.7) non ha valore giuridico vincolante e non può ampliare l'ambito dell'esenzione. Di conseguenza la normativa nazionale tedesca che esenta tale fornitura è incompatibile con la direttiva IVA. La Corte ha quindi risposto che l'articolo 135(1)(l) ostacola una normativa nazionale che esenta la fornitura di calore in tali condizioni; spetta al giudice nazionale applicare questa interpretazione ai fatti concreti (verificare la qualità di soggetto passivo, l'elemento oneroso, le quote deducibili, ecc.).

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE, art. 135(1)(l)

  l) l'affitto e la locazione di beni immobili

  Va interpretato in senso restrittivo: riguarda solo affitto/locazione che conferisce il diritto di occupare un immobile ed escludere altri; non copre la vendita o fornitura di calore.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 2(1)(a)

  Sono soggette all'IVA le cessioni di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale

  Stabilisce il campo di applicazione dell'IVA: se la fornitura di calore è una cessione onerosa effettuata da soggetto passivo, è imponibile salvo esenzioni previste dalla direttiva.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 9(1)

  Si considera 'soggetto passivo' chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica...

  Definizione ampia di soggetto passivo; un'associazione di proprietari può essere soggetto passivo se esercita in modo indipendente un'attività economica (es. produzione e commercializzazione di calore).

• Direttiva 2006/112/CE, art. 14(1) e art. 15(1)

  Costituisce 'cessione di beni' il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario; Sono assimilati a beni materiali l'energia elettrica, il gas, il calore...

  La fornitura di calore è qualificata come cessione di beni e quindi, in linea di principio, soggetta all'IVA se effettuata a titolo oneroso da soggetto passivo.

• UStG (legge tedesca), art. 4 punto 13

  Le prestazioni fornite dalle associazioni di proprietari di alloggi ai proprietari ... nonché la fornitura di riscaldamento e di beni analoghi [sono esenti dall'IVA]

  Norma nazionale che prevede esenzione per le prestazioni delle associazioni di proprietari verso i membri, inclusa fornitura di calore; la Corte ha ritenuto che questa esenzione non trovi fondamento nell'art.135(1)(l) della direttiva e quindi è incompatibile con la disciplina dell'Unione.

• UStG, art. 15 (detrazione dell'imposta versata a monte)

  L'imprenditore può detrarre ... l'imposta dovuta per cessioni e altre prestazioni ...; la detrazione non si applica ... per operazioni esenti; in caso di uso misto la quota imputabile a operazioni non detraibili non è detraibile

  Regolamenta la detrazione dell'IVA a monte in Germania; l'effetto della sentenza è che, se la fornitura di calore è imponibile ai sensi del diritto UE, la detrazione non può essere negata per quella parte; se invece vi sono operazioni esenti occorre effettuare una pro rata.

• Verbale n.7 del Consiglio (17 maggio 1977)

  Gli Stati membri possono esentare la messa a disposizione della proprietà collettiva ... nonché la fornitura di riscaldamento ... quando tali operazioni sono fatte da associazioni di proprietari di alloggi ai proprietari

  Documento preparatorio privo di efficacia vincolante: la Corte ha confermato che dichiarazioni preparatorie non possono estendere l'ambito di un'esenzione non prevista dal testo della direttiva.

Massime di principio

• Le esenzioni previste dalla direttiva IVA (art.135) vanno interpretate restrittivamente; non possono essere estese oltre il testo e la finalità normativa.
• La fornitura di calore è assimilata a una cessione di beni (art.15) e, se effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo, è in linea di principio imponibile ai fini IVA.
• Una normativa nazionale che tenta di esentare la fornitura di calore operata da associazioni di proprietari verso i loro membri non può basarsi sull'esenzione per affitto/locazione di immobili prevista dall'art.135(1)(l) della direttiva.
• Gli atti preparatori o dichiarazioni del Consiglio/Commissione non possono introdurre esenzioni non contenute nel testo della direttiva; non hanno valore vincolante per estendere il campo di applicazione dell'IVA.
• In casi concreti spetta al giudice nazionale verificare i fatti rilevanti: esistenza di corrispettivo diretto, carattere stabile degli introiti, indipendenza dell'attività (soggetto passivo) e l'eventuale necessità di proporzionale detrazione dell'IVA a monte quando le operazioni sono miste.
• Per ottenere un trattamento IVA diverso in casi simili, le parti possono valutare soluzioni pratiche: rinuncia all'esenzione nazionale ove consentito, riclassificazione contrattuale delle prestazioni, o strutturazione delle forniture per favorire la tassabilità e la detrazione dell'IVA.