Sentenza del 21/06/2024 n. 4017 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella di pagamento notificata il 15.3.2022 relativa all'anno d'imposta 2017 per crediti IRPEF ritenuti non spettanti (importo contestato principale euro 28.754,00 oltre sanzioni e interessi). La vicenda trae origine da comunicazioni dell'Agenzia sulle spettanze di crediti per gli anni 2013 e 2014; il contribuente nel 2019 ha presentato integrative e la dichiarazione 2017 esponendo un credito complessivo di euro 60.404. L'Agenzia, con controllo automatizzato ai sensi dell'art.36-bis DPR 600/1973, ha ritenuto impropriamente riportato 'a catena' il credito derivante dal 2014 e ha disconosciuto la compensazione per il 2017, sostenendo l'applicabilità delle limitazioni introdotte dall'art.5 D.L. 193/2016 alle integrazioni fiscali. Il contribuente ha invece sostenuto che l'Amministrazione non ha mai contestato nel merito l'esistenza del credito e che lo stesso non era stato effettivamente compensato nel 2017 ma solo nel 2019 dopo averlo esposto nel quadro DI1 come richiesto dall'Ufficio.

La decisione

L'appello è stato accolto. La Corte ha ritenuto orientamento giurisprudenziale recente favorevole al contribuente: quando l'Ufficio recupera il credito tramite controllo automatizzato il contribuente può dimostrare, anche in sede contenziosa mediante documentazione idonea, l'effettiva esistenza del credito non dichiarato, ponendolo nella posizione che avrebbe avuto se avesse presentato correttamente la dichiarazione (salvo sanzioni e interessi). Richiamando la giurisprudenza della Cassazione (in particolare ordinanza 13902/2023 e altre pronunce), la Corte ha quindi riformato la decisione di primo grado e ha compensato le spese.

Norme richiamate

• art. 5 D.L. 193/2016

  Disposizione innovativa che ha ampliato i termini per presentare dichiarazioni integrative a favore solo per le integrazioni presentate dopo il 22.10.2016; la CTR aveva applicato la regola in senso restrittivo ma la Corte d'appello ha considerato la possibilità per il contribuente di provare la spettanza del credito in sede contenziosa.

• art. 36-bis DPR 600/1973

  Norma che consente il controllo automatizzato delle dichiarazioni; la Corte ha ritenuto che l'esercizio di tale potere non esclude la possibilità per il contribuente di dimostrare in giudizio l'esistenza sostanziale del credito reclamato.

• art. 54-bis DPR 633/1972

  Riferimento parallelo per operazioni di controllo automatizzato dell'IVA; utilizzato per analogia nel principio secondo cui l'Ufficio, pur effettuando liquidazioni automatizzate, non può precludere la prova documentale del credito.

• art. 2, comma 8, DPR 322/1998

  Regola sulle integrative delle dichiarazioni; richiamata nella ricostruzione storica delle possibilità di correzione delle dichiarazioni e dei termini applicabili.

• art. 43 DPR 29.9.1973, n. 600

  Richiamato in relazione ai termini per la presentazione delle dichiarazioni integrative; la Corte ha comunque valorizzato la possibilità di prova in sede contenziosa.

• art. 25 DPR 602/1973

  Richiamato tra le norme processuali e di riscossione correlate alla cartella; la pronuncia si è focalizzata tuttavia sulla prova sostanziale del credito.

• art. 2697 c.c.

  Principio della prova a carico della parte che afferma un fatto; la Corte ha ammesso che il contribuente può fornire la documentazione necessaria a provare la spettanza del credito contestato.

• art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. 546/1992

  Richiamato tra le norme di carattere processuale tributario nella fase di impugnazione; la sentenza valorizza il diritto del contribuente di dedurre e provare l'effettiva spettanza del credito.

• art. 115 c.p.c.

  Norma sul mezzo di prova; richiamata in tema di ammissibilità e valutazione delle prove documentali presentate dal contribuente.

• Art. 53 Costituzione

  Richiamato in chiave di principio costituzionale dell'effettiva capacità contributiva quale canone ermeneutico che giustifica un'interpretazione meno formalistica e più sostanziale delle regole fiscali.

• Cass. Sez. V, ordinanza 13902/2023

  Precedente fondamentale che ha stabilito che in caso di controllo automatizzato il contribuente può dimostrare in giudizio l'effettiva esistenza del credito indicato nella dichiarazione oggetto di liquidazione, anche se non indicato nel modello Unico dell'anno precedente; la Corte d'appello lo ha seguito.

• Cass. 31 marzo 2022, n. 10290

  Ulteriore pronuncia citata a supporto del principio che il diritto al credito nasce dalla legge e non dalla mera dichiarazione, e che la controversia può dirimersi attraverso la prova documentale in sede giudiziale.

• SS.UU. Cass. n. 17757/2016, n. 17758/2016 e n. 13378/2016

  Richiamate per il principio generale sulla dimostrabilità della spettanza del credito anche in sede contenziosa e sugli effetti delle integrazioni dichiarative in relazione alla tutela dell'Erario.

Massime di principio

• Se l'Ufficio effettua un controllo automatizzato e iscrive a ruolo somme per crediti esposti nella dichiarazione, il contribuente può comunque provare in giudizio, mediante documentazione idonea, l'effettiva esistenza del credito e la sua spettanza.
• La disposizione di favore sui termini per le integrative introdotta dall'art.5 D.L. 193/2016 non deve essere interpretata in modo da impedire al contribuente di far valere in sede contenziosa diritti sostanziali già nati dalla legge.
• La prova documentale della spettanza del credito è decisiva: conservare e produrre la documentazione originaria che dimostra la maturazione del credito (comunicazioni dell'Agenzia, certificazioni, integrative, F24, quadro DI/DI1) è fondamentale per contrastare iscrizioni a ruolo basate su rilievi formali.
• Se il credito è stato effettivamente utilizzato o compensato in anni successivi, dimostrarne la effettiva compensazione può impedire l'esazione per l'anno contestato.
• In presenza di contestazioni formali sull'uso 'a catena' del credito, l'argomento della mera irregolarità formale non esaurisce la controversia quando non sia contestata l'esistenza sostanziale del credito.
• Quando possibile, valutare la presentazione tempestiva di una dichiarazione integrativa o di un'istanza di rimborso nei termini previsti; in alternativa, preparare la documentazione probatoria per la sede contenziosa.
• Le amministrazioni non possono automaticamente trasformare una mera omissione formale in prova dell'inesistenza del credito: il principio della capacità contributiva impone una valutazione sostanziale.
• Considerare sempre i termini di decadenza e prescrizione specifici e le differenze tra strumenti di difesa amministrativa (integrativa, istanza di rimborso) e giurisdizionale (ricorso tributario).