Cassazione Civile, Sentenza n. 7814/2024 del 22/03/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo al recupero dell'IVA su un rifornimento di carburante (bunkeraggio) effettuato il 18.06.2007 nel porto di Messina allo yacht "Force Blue". L'Agenzia contestava la legittimità dell'esenzione IVA invocata dalla contribuente (applicazione dell'art. 8-bis DPR 633/1972 lett. d) per fornitura destinata a imbarcazione destinata all'esercizio di attività commerciale), deducendo che la contribuente non aveva provato l'uso commerciale dell'imbarcazione e chiedendo la riconsiderazione delle prove e della motivazione della CTR.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha confermato che la CTR aveva valutato in fatto i contratti di noleggio e i bonifici bancari prodotti dalla contribuente (attestanti noleggi con equipaggio e pagamenti con causali coerenti), ritenendoli idonei a provare la destinazione commerciale dell'imbarcazione al momento del rifornimento e, quindi, la non imponibilità IVA della fornitura ai sensi dell'art. 8-bis DPR 633/1972. La Corte ha escluso vizi di motivazione rilevanti ai fini di cassazione e ha ritenuto che le doglianze dell'Agenzia consistessero in una ricusazione della valutazione delle prove fatta dal giudice di merito, materia non sindacabile in Cassazione se non per questioni di diritto. L'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633 del 1972 - art. 8-bis, comma 1

  Sono assimilate alle cessioni all'esportazione, se non comprese nell'articolo 8: a) le cessioni di navi destinate all'esercizio di attività commerciali o della pesca o ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare, ovvero alla demolizione, escluse le unità da diporto di cui alla L. 11 febbraio 1971, n. 50; b) le cessioni di navi e di aeromobili, compresi i satelliti, ad organi dello Stato ancorchè dotati di personalità giuridica; c) le cessioni di aeromobili destinati a imprese di navigazione aerea che effettuano prevalentemente trasporti internazionali; d) le cessioni di apparati motori e loro componenti e di parti di ricambio degli stessi e delle navi e degli aeromobili di cui alle lettere precedenti, le cessioni di beni destinati a loro dotazioni di bordo e le forniture destinate al loro rifornimento e vettovagliamento, comprese le somministrazioni di alimenti e di bevande a bordo ed escluso, per le navi adibite alla pesca costiera locale, il vettovagliamento; e) le prestazioni di servizi, compreso l'uso di bacini di carenaggio, relativi alla costruzione, manutenzione, riparazione, modificazione, trasformazione, assiemaggio, allestimento, arredamento, locazione e noleggio delle navi e degli aeromobili di cui alle lettere a), b), e c), degli apparati motori e loro componenti e ricambi e delle dotazioni di bordo, nonchè le prestazioni di servizi relativi alla demolizione delle navi di cui alle lettere a) e b). Le disposizioni dell'ultimo comma dell'art. 7 e quelle del secondo e terzo comma dell'art. 8 si applicano, con riferimento all'ammontare complessivo dei corrispettivi delle operazioni indicate nel precedente comma, anche per gli acquisti di beni, diversi dai fabbricati e dalle aree edificabili, e di servizi fatti dai soggetti che effettuano le operazioni stesse nell'esercizio dell'attività propria dell'impresa.

  La Corte ha ritenuto applicabile la lettera d) alla fornitura di carburante destinata a imbarcazione esercente attività commerciale, determinando la non imponibilità IVA della fornitura. L'accertamento della natura commerciale dell'imbarcazione è questione di fatto di competenza del giudice di merito.

• d.P.R. n. 633 del 1972 - art. 68, comma 1, lett. a)

  Richiamato come riferimento normativo per le esenzioni/assimilazioni, in connessione con l'applicazione dell'art. 8-bis; la questione pratica è stata però risolta attraverso l'accertamento della destinazione commerciale dell'imbarcazione.

• T.U.L.D. - art. 254

  La Corte ha precisato che l'art. 254 TULD, che prevede disciplina specifica per unità da diporto in partenza con destinazione estera entro otto ore, si applica solo alle navi da diporto non aventi natura commerciale e non riguarda invece le navi commerciali; quindi l'Agenzia non poteva fondare la contestazione sull'art. 254 ove risultasse l'uso commerciale dell'unità.

• Codice Civile - art. 2697

  Rilevato come principio sullo onere della prova: l'onere di provare la sussistenza dei presupposti della non imponibilità grava su chi afferma l'esenzione. Nel caso di specie la contribuente ha fornito documentazione ritenuta idonea dal giudice di merito (contratti di noleggio e bonifici) a dimostrare l'uso commerciale.

• Codice di Procedura Civile - art. 360, comma 1 (numeri richiamati: n. 3 e n. 5)

  La Corte ha richiamato i limiti del sindacato di legittimità: non è ammissibile in Cassazione una rinnovata valutazione delle prove (n.3) né una censura della motivazione quando si tratti di mera insufficienza argomentativa. L'omesso esame di fatto decisivo deducibile ai sensi del n.5 richiede l'indicazione puntuale del fatto storico omesso e della sua decisività, cosa non avvenuta dall'Agenzia.

• d.lgs. n. 546 del 1992 - art. 36

  Richiamato nel contesto delle censure procedurali e dei diritti delle parti nel processo tributario; la Corte ha giudicato non sussistenti le violazioni prospettate.

• d.lgs. n. 472 del 1997 - art. 6 comma 2

  Norma citata in relazione alle sanzioni tributarie; la pronuncia ha ritenuto assorbite le questioni sulle sanzioni in ragione dell'accoglimento della tesi sostanziale della contribuente (mancata esazione dell'IVA).

• Diverse disposizioni del d.P.R. n. 633/1972 (artt. 7-ter a 7-septies)

  Richiamate dalla ricorrente ma ritenute non pertinenti dalla Corte rispetto alla specifica contestazione che concerneva la cessione di carburante e non le prestazioni connesse ai contratti di noleggio.

Massime di principio

• Per l'applicazione dell'esenzione IVA prevista dall'art. 8-bis (lett. d) per forniture destinate a imbarcazioni) è necessario provare che l'unità era destinata all'esercizio di attività commerciale: la qualificazione è questione di fatto di competenza del giudice di merito.
• Documentazione idonea a dimostrare l'uso commerciale può comprendere contratti di noleggio e pagamenti (bonifici) con causali coerenti e data certa: tali elementi possono essere ritenuti sufficienti dal giudice di merito a dimostrare la non imponibilità.
• L'onere della prova della non imponibilità grava su chi la invoca (art. 2697 c.c.), ma la verifica della adeguatezza probatoria è rimessa al giudice di merito; la Cassazione interviene solo per errori di diritto o vizi motivazionali rilevanti.
• In sede di cassazione non è consentita la riesame libero delle prove: le censure devono riguardare violazioni di norme o vizi motivazionali che integrino le ipotesi tassative previste dall'art. 360 c.p.c.
• L'art. 254 TULD riguarda casi specifici di unità da diporto non commerciali in partenza verso l'estero entro otto ore e non può essere utilizzato per limitare l'applicabilità dell'art. 8-bis quando sia dimostrata la natura commerciale dell'unità.
• Se viene accertata l'insussistenza della pretesa tributaria (annullamento del recupero dell'imposta), le contestazioni sulle sanzioni sono in genere assorbite.