Cassazione Civile, Ordinanza n. 05703/2024 del 04/03/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione dell'imposta di registro con cui l'Amministrazione ha richiesto l'imposta in misura proporzionale, riqualificando ai sensi dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 una sequenza di operazioni societarie come cessione di ramo d'azienda. In concreto, una società aveva conferito un ramo aziendale dedicato alla gestione di hotels in una neocostituita società, in occasione di un aumento di capitale, e poi aveva ceduto l'intera partecipazione nella conferitaria a un terzo soggetto. La CTP aveva rigettato il ricorso delle società; la CTR, invece, aveva accolto l'appello, ritenendo che, dopo la modifica dell'art. 20, non fosse consentito valorizzare elementi extratestuali o atti collegati e che quindi non potesse qualificarsi come cessione d'azienda la cessione totalitaria di quote. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) motivazione apparente e violazione delle norme processuali sulla motivazione della sentenza, per aver la CTR descritto in modo confuso e non corrispondente gli atti; 2) violazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e dell'art. 53 Cost., sostenendo che la norma consentirebbe di privilegiare la causa reale dell'operazione rispetto alla forma; 3) violazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, come modificato dalle leggi del 2017 e del 2018, per avere la CTR escluso la possibilità di considerare elementi extratestuali e atti collegati nella riqualificazione fiscale.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che, nonostante la confusione nella descrizione dei fatti, la sentenza impugnata era comunque comprensibile e soddisfaceva il minimo costituzionale di motivazione, anche per relationem ai precedenti richiamati. Ha poi rigettato congiuntamente il secondo e il terzo motivo: ha affermato che, dopo la riforma dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, l'imposta di registro va applicata come imposta d'atto, interpretando il contenuto del singolo atto presentato alla registrazione senza ricorrere ad elementi extratestuali o ad atti collegati privi di nesso testuale; la riqualificazione in termini di cessione d'azienda non può dunque fondarsi sulla mera sostanza economica dell'operazione o su un complesso negoziale desunto dall'esterno dell'atto. La Corte ha richiamato la giurisprudenza costituzionale e di legittimità più recente, precisando che le eventuali valutazioni antielusive devono semmai essere veicolate dall'art. 10-bis l. n. 212/2000, non dall'art. 20. Il ricorso è stato quindi integralmente rigettato, con compensazione delle spese dell'intero giudizio; è stato inoltre escluso l'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato per la parte pubblica soccombente.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  L'interpretazione degli atti ai fini dell'imposta di registro deve avvenire sulla base del solo contenuto testuale dell'atto presentato alla registrazione, senza valorizzare elementi extratestuali o atti collegati privi di nesso testuale; la norma opera come disposizione sull'interpretazione dell'atto e non come clausola antielusiva.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato come parametro sulla motivazione della sentenza tributaria; la censura è stata respinta perché la motivazione, pur confusa, consentiva di individuare la controversia e il percorso decisorio.

• art. 112 c.p.c.

  Invocato per sostenere la nullità della sentenza, ma la Corte ha escluso il vizio poiché la decisione era intellegibile e riferibile alla specifica controversia.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La Corte ha escluso la motivazione apparente, ritenendo la sentenza munita di una motivazione sufficiente sotto il profilo costituzionale.

• art. 111, settimo comma, Cost.

  Usato come parametro del dovere di motivazione; la Corte ha ritenuto rispettato il minimo costituzionale.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È il vizio processuale dedotto per motivazione apparente e nullità della sentenza, ma non accolto.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il vizio dedotto per violazione di legge nei motivi relativi all'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• art. 53 Cost.

  La Corte ha escluso che imponga, in materia di imposta di registro, una riqualificazione fondata sulla sostanza economica al di fuori del testo dell'atto.

• art. 1, comma 87, l. n. 205/2017

  Ha modificato l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 nel senso di limitare l'interpretazione al contenuto dell'atto, senza rilievo degli atti collegati o degli elementi extratestuali.

• art. 1, comma 1084, l. n. 145/2018

  Ha attribuito efficacia retroattiva alla nuova formulazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• art. 10-bis l. n. 212/2000

  È la sede propria per eventuali valutazioni antielusive e per il rilievo del vantaggio fiscale indebito, non l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte ha escluso l'applicazione dell'ulteriore contributo unificato per la parte pubblica soccombente ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, dopo la riforma dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, la tassazione deve essere determinata sulla base del solo contenuto dell'atto presentato alla registrazione, senza estendere l'interpretazione a elementi extratestuali o ad atti collegati non richiamati testualmente.
• La riqualificazione fiscale di un'operazione complessa non può essere fondata, ai fini dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, sulla mera sostanza economica complessiva dell'operazione quando ciò implichi la considerazione di negozi distinti estranei al testo dell'atto tassato.
• Le valutazioni antielusive e l'eventuale emersione di un vantaggio fiscale indebito devono essere fatte valere, ricorrendone i presupposti, attraverso la disciplina dell'abuso del diritto di cui all'art. 10-bis l. n. 212/2000, non tramite l'interpretazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986.
• La motivazione per relationem è legittima se, letta insieme allo svolgimento del processo e ai precedenti richiamati, consente di comprendere la fattispecie concreta, l'iter logico-giuridico e la riconducibilità della decisione al principio di diritto applicato.

Come è indicizzato