Cassazione Civile, Sentenza n. 3305/2022 del 03/02/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia impugna la decisione della CTR sostenendo che quest'ultima ha erroneamente invertito l'onere della prova: la CTR avrebbe ritenuto che fosse onere dell'Ufficio provare che la contribuente fosse a conoscenza della frode connessa a dichiarazioni d'intento ideologicamente false. L'Agenzia ha mostrato elementi indiziari di frode (fatturazioni prevalentemente verso presunte missing traders, progressivo aumento degli importi fatturati, aumento del credito IVA con riduzione del volume d'affari, incongruenze commerciali sui beni, pagamenti in contanti anticipati, distanza geografica e incongruenza dell'oggetto sociale dei destinatari, omissione di deposito bilanci e presentazione anomala delle dichiarazioni) e ha dedotto che, posto tale quadro indiziario, incombeva sulla contribuente l'onere di provare di non essere stata coinvolta o di aver adottato tutte le misure ragionevoli per evitare il coinvolgimento nella frode.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso ritenendo errata la ricostruzione della CTR circa la ripartizione dell'onere della prova. Ha affermato che, in presenza di elementi indiziari congrui di frode, il cedente deve dimostrare di non essere stato a conoscenza dell'assenza delle condizioni legali per l'applicazione della non imponibilità o di non potersene rendere conto pur avendo adottato tutte le misure ragionevoli. La sentenza impugnata è stata cassata integralmente e la causa rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia in diversa composizione; il secondo motivo è dichiarato assorbito.

Norme richiamate

• art. 8 d.P.R. n. 633/1972

  Regola la non imponibilità IVA per cessioni all'esportazione; la Corte ha precisato che, se la dichiarazione d'intenti è ideologicamente falsa, la non imponibilità non opera automaticamente: il cedente deve provare di non essere stato coinvolto nella frode o di aver adottato tutte le misure ragionevoli per evitarla.

• art. 2697 c.c.

  Norma sull'onere della prova; la Corte la interpreta nel senso che, quando l'Amministrazione dimostra elementi indiziari di frode, l'onere probatorio relativo alla mancata conoscenza o al mancato coinvolgimento grava sul contribuente.

• artt. 17, 19 e 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972 (cit.)

  Richiamate nel combinato per il quadro normativo IVA e per gli obblighi formali e documentali; la Corte ne trae la conseguenza che il rispetto formale degli obblighi (es. ricezione/invio di dichiarazioni d'intento) non è, da solo, sufficiente se emergono indizi concreti di frode.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Fondamento del ricorso per cassazione per violazione di norme di diritto; utilizzato per censurare la errata applicazione delle norme sulla ripartizione dell'onere della prova.

• art. 6 d.L. n. 119/2018 (menzionato in cause procedurali)

  Norma menzionata per motivi procedurali (istanza che ha determinato rinvio), non incide sul merito sostanziale della decisione qui esaminata.

Massime di principio

• In presenza di elementi indiziari concreti e concordanti che depongono per una frode (es. fatturazioni prevalentemente verso soggetti inesistenti o missing traders, aumento anomalo di fatturato/credito IVA, incongruenze commerciali, pagamenti sospetti), l'onere di provare l'assenza di coinvolgimento o la concreta adozione di tutte le misure ragionevoli per evitare la frode grava sul cedente/contribuente e non unicamente sull'Amministrazione.
• La mera conformità formale (ricezione/invio di dichiarazioni d'intento) non esclude responsabilità quando la dichiarazione risulti ideologicamente falsa: il cedente deve dimostrare di aver adottato una diligenza specifica, commisurata alla sua posizione e alle informazioni disponibili, per verificare l'affidabilità dell'acquirente.
• L'Amministrazione deve comunque fornire un compendio indiziario concreto e compatto; una volta prodotto, il giudice deve verificare se il contribuente abbia fornito adeguata prova contraria o documenti che attestino le cautele adottate.
• Misure pratiche raccomandate per i cedenti per ridurre il rischio di disconoscimento della non imponibilità: verifiche CCIAA e bilanci dei clienti, verifica della coerenza dell'oggetto sociale con le operazioni, documentazione dei mezzi e tempi di trasporto, condizioni e tracciabilità dei pagamenti, richiesta di garanzie ove opportuno, conservazione e documentazione delle verifiche effettuate.
• In sede di giudizio d'appello e di legittimità il corretto governo dell'onere probatorio è centrale: il giudice che ritenesse sussistenti indizi deve esplicitare quali elementi sono stati considerati e se e come il contribuente abbia svolto le verifiche ragionevoli richieste.