Sentenza del 01/08/2019 n. 20279 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, che aveva parzialmente accolto le contestazioni relative all'avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2002, con recupero di IRPEG, IRAP e IVA. I motivi riguardavano: la deducibilità integrale delle spese di manutenzione e riparazione di fabbricati e impianti danneggiati dall'alluvione del 2000; la deducibilità degli interessi passivi connessi a contributi regionali non imponibili; e l'imputazione al 2002 di spese sostenute nel 2001 per la partecipazione a una fiera. La società ha proposto ricorso incidentale, sostenendo che l'Agenzia avesse introdotto tardivamente la questione relativa all'art. 75, comma 5, TUIR.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto tutti e tre i motivi del ricorso principale e rigettato il ricorso incidentale della società. Ha stabilito che le spese di manutenzione degli impianti e fabbricati, pur sostenute a seguito dell'alluvione, rientrano nei limiti di deducibilità previsti per le manutenzioni dei beni strumentali e che contributi regionali e indennizzi assicurativi non imponibili non consentono automaticamente la deduzione integrale dei relativi costi. Ha inoltre ritenuto applicabile il criterio di proporzionalità per la deduzione degli interessi passivi e ha ribadito che i costi devono essere imputati all'esercizio di competenza, salvo prova del fatto che solo in un esercizio successivo siano divenuti certi e determinabili. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese di lite.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67, comma 7, TUIR

  Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, non imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili.

  Le spese sostenute per ripristinare la funzionalità di beni strumentali, anche se causate da eventi alluvionali e qualificate come straordinarie, restano soggette ai limiti di deducibilità delle spese di manutenzione se non riguardano beni distrutti o perduti e non sono correttamente patrimonializzate.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, comma 5, TUIR

  Le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi [...] sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito.

  La deduzione dei costi deve essere correlata a beni o attività produttivi di ricavi o proventi imponibili. Costi riferibili a contributi o proventi esclusi dalla formazione del reddito non sono automaticamente deducibili in misura integrale.

• D.L. 12 ottobre 2000, n. 279, artt. 4, 4-bis e 4, comma 5-bis, convertito dalla L. 11 dicembre 2000, n. 365

  I contributi [...] non concorrono alla formazione del reddito di impresa ai fini dell'assoggettabilità alle imposte previste.

  I contributi concessi alle imprese danneggiate dagli eventi alluvionali non concorrono al reddito imponibile; tale natura non imponibile incide però sulla deducibilità dei costi correlati.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 63, comma 1, TUIR

  Gli interessi passivi sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l'ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.

  Gli interessi passivi devono essere dedotti secondo il criterio proporzionale previsto dalla norma. Anche contributi non imponibili possono rilevare economicamente nel calcolo del rapporto, pur non concorrendo alla formazione del reddito imponibile.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 53, comma 1, lett. d), e 54, TUIR

  Sono considerati ricavi le indennità conseguite a titolo di risarcimento [...] per la perdita o il danneggiamento di beni non strumentali; per i beni strumentali rileva l'eventuale plusvalenza.

  Gli indennizzi assicurativi relativi a beni strumentali non costituiscono integralmente ricavi imponibili; può rilevare soltanto l'eventuale plusvalenza rispetto al valore fiscale residuo e ai costi di ripristino.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, principio di competenza

  L'esercizio di competenza è quello nel quale nasce e si forma il titolo giuridico che costituisce la fonte della componente reddituale.

  Un costo va imputato all'esercizio in cui è sorto il relativo titolo giuridico. Se il contribuente lo contabilizza in un esercizio diverso, deve dimostrare che solo in quest'ultimo anno il costo è divenuto certo e obiettivamente determinabile.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 23, 24 e 57; art. 345 c.p.c.

  Il richiamo in appello a una specifica disposizione normativa non costituisce domanda o eccezione nuova quando si limita a rafforzare le ragioni già contenute nell'atto impositivo e riferite alla medesima pretesa fiscale.

Massime di principio

• La qualificazione di una spesa come manutenzione straordinaria non basta a renderla integralmente deducibile: occorre verificare se la spesa incrementi il valore del bene, se debba essere capitalizzata e quale disciplina fiscale specifica si applichi.
• Contributi pubblici e indennizzi assicurativi non imponibili non comportano automaticamente la deducibilità integrale dei costi finanziati o compensati da tali somme; va verificata la correlazione tra costi e proventi imponibili.
• Gli interessi passivi collegati a contributi non imponibili possono comunque essere soggetti a una limitazione proporzionale, quando la normativa considera tali somme rilevanti sotto il profilo economico.
• Il principio di competenza impedisce al contribuente di scegliere liberamente l'esercizio di deduzione di un costo: l'imputazione a un esercizio successivo richiede la prova della tardiva certezza o determinabilità del costo.
• In caso di contestazione fiscale, l'Amministrazione deve provare i fatti che determinano l'esercizio di competenza; il contribuente deve invece provare le ragioni per cui il costo, pur sostenuto prima, sarebbe divenuto deducibile soltanto successivamente.
• Il giudizio di cassazione può concludersi con cassazione e rinvio: l'accoglimento del ricorso non determina necessariamente la definizione immediata dell'importo dovuto, ma impone al giudice di merito una nuova valutazione secondo i principi indicati dalla Corte.