Sentenza del 06/09/2022 n. 742 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

La controversia riguarda la qualificazione come operazione elusiva di un contratto di locazione tra due società con identica compagine sociale (locatrice svizzera L P S.A. e conduttrice E M S.r.l.). Il canone annuo era modesto (15.000 euro) ed era l'unico reddito della locatrice; la conduttrice si è assunta tutte le spese ordinarie e straordinarie senza indennizzo per migliorie, ha acceso tre mutui per complessivi 2.100.000 euro e ha capitalizzato e ammortizzato le spese di ristrutturazione (2.338.000 euro) come spese su beni di terzi utilizzando il residuo periodo di locazione, azzerando così il reddito imponibile e producendo una perdita nell'anno 2012. L'Amministrazione, ritenendo che l'operazione non rispondesse a logiche di mercato e avesse come unico scopo il risparmio d'imposta, ha emesso un avviso di accertamento; la CTR ha ritenuto provati gli elementi presuntivi di elusione e ha applicato la prova per presunzione secondo i principi di Cass. n.12788/2011.

La decisione

La Commissione tributaria regionale per la Liguria ha accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate e ha riformato la sentenza di primo grado, confermando l'impugnato avviso di accertamento (originariamente pari a euro 150.656,56, poi ridotto in autotutela a euro 29.098,00). La CTR ha ritenuto sufficiente la prova presuntiva sull'antieconomicità dell'operazione e ha osservato che il contribuente non ha fornito prova contraria. E M S.r.l. è stata condannata al pagamento delle spese del doppio grado di giudizio, liquidate in euro 1.850,00 oltre accessori.

Norme richiamate

• art. 10-bis, legge n. 212/2000

  Riconosce la possibilità per l'Amministrazione finanziaria di ricorrere alla prova per presunzioni contro comportamenti elusivi: l'ufficio deve dimostrare che l'operazione non risponde a logiche di mercato e mira principalmente al risparmio d'imposta; una volta forniti elementi presuntivi l'onere della prova si trasferisce sul contribuente.

• Cass., ord. n. 12788/2011

  Giurisprudenza di legittimità che afferma che l'elusione può realizzarsi anche mediante operazioni formalmente reali; stabilisce la possibilità per il fisco di usare presunzioni logiche per dimostrare l'elusività e il trasferimento dell'onere probatorio al contribuente una volta allegati elementi idonei.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione dimostra presunzioni che un'operazione non risponda a logiche di mercato (es. pattuizioni palesemente antieconomiche, compagine sociale comune, unico reddito per il locatore, oneri a carico del conduttore senza indennizzo), l'onere probatorio si sposta sul contribuente.
• La presenza di clausole che impongono al conduttore l'assunzione di spese straordinarie senza indennizzo per le migliorie e l'utilizzo dell'ammortamento sul residuo periodo di locazione sono indicativi di finalità elusiva se non giustificati da ragioni economiche documentabili.
• Operazioni tra parti correlate devono essere supportate da elementi probatori che dimostrino la ragione economica: prezzi di mercato, valutazioni indipendenti, convenienze economiche per entrambe le parti, piani industriali e documentazione che giustifichi l'operazione.
• In assenza di giustificazioni concrete e documentate, il giudice può ricaratterizzare o disregare l'atto formale attribuendo il trattamento fiscale coerente con la sostanza economica (es. applicazione di coefficienti di ammortamento diversi).
• Per difendersi efficacemente il contribuente deve anticipare e documentare le ragioni economiche dell'operazione (comparables di mercato, perizie, motivazioni imprenditoriali, contratti che prevedano indennizzi o forme di tutela in caso di migliorie, decisioni assembleari e piani finanziari).
• Operazioni intragruppo che producono risultati fiscali anomali rispetto alla prassi di settore o che determinano perdite tramite artifici contabili sono soggette a scrutinio approfondito e rischio di ricalcolo fiscale.
• Misure preventive utili: stipulare contratti a condizioni di mercato, documentare l'economicità dell'investimento (valori di mercato, incremento di fatturato o di valore dell'immobile), prevedere clausole di indennizzo o di trasferimento delle migliorie, e conservare evidenze di negoziazione e indipendenza delle decisioni.