Cassazione Civile, Ordinanza n. 17363/2026 del 01/06/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce dal controllo automatizzato della dichiarazione IRES relativa al 2006 presentata da una società bancaria aderente al consolidato fiscale, nel quale l’Ufficio ha corretto l’aliquota applicata ai redditi, imputati per trasparenza, delle controllate estere residenti in Paesi a fiscalità privilegiata. La contribuente aveva applicato l’aliquota del 27% prevista dall’art. 167, comma 6, TUIR, mentre l’Amministrazione ha ritenuto applicabile l’aliquota ordinaria IRES del 33%, con recupero del differenziale e iscrizione a ruolo, preceduta da avviso bonario. La società ha impugnato la cartella sostenendo: (1) l’illegittimità del ricorso al controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973; (2) l’erroneità nel negare l’aliquota minima del 27% ex art. 167, comma 6, TUIR, soprattutto perché, essendo la società in perdita, l’aliquota media sarebbe stata pari a zero; (3) la nullità della sentenza d’appello per difetto di motivazione sul capo sanzioni e, in subordine, l’erroneo mancato riconoscimento dell’esimente dell’obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Corte rigetta i primi due motivi: conferma la legittimità del controllo automatizzato quando la correzione deriva dall’applicazione diretta di norme e quando il contribuente ha ricevuto l’avviso bonario con possibilità di difese; conferma anche che, per i redditi CFC imputati per trasparenza, non è invocabile l’aliquota del 27% se manca un’effettiva aliquota media, dovendo applicarsi l’aliquota ordinaria IRES. Accoglie invece il terzo motivo, rilevando la nullità della sentenza della CTR per motivazione mancante/meramente apparente sul tema delle sanzioni e sul motivo di appello relativo all’obiettiva incertezza normativa. La sentenza impugnata è quindi cassata limitatamente a tale censura e la causa è rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  legittima il controllo automatizzato e l’invio dell’avviso bonario; la rettifica è ammissibile quando consiste nell’applicazione diretta della norma o nella correzione di un dato numerico, purché il contribuente sia posto in condizione di conoscere preventivamente la pretesa e di difendersi.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come parametro della dedotta violazione nel motivo relativo al controllo automatizzato e alla motivazione dell’atto/cartella.

• art. 1, comma 1, L. n. 241 del 1990

  invocato dalla ricorrente come parametro di legalità/trasparenza dell’azione amministrativa nel primo motivo.

• art. 97 Cost.

  richiamato dalla ricorrente a sostegno della censura sul corretto esercizio dell’azione amministrativa.

• art. 77 TUIR

  indica l’aliquota ordinaria IRES applicabile nel periodo considerato, pari al 33%, utilizzata per il recupero della maggiore imposta.

• art. 126 TUIR

  richiamato dalla CTR per affermare l’incompatibilità della compilazione dichiarativa con l’opzione per il consolidato nazionale e con l’indicazione di aliquote ridotte.

• art. 167 TUIR

  per la disciplina CFC, il 27% è concepito come soglia minima dell’aliquota media; se l’aliquota media non è determinabile, non opera il 27% ma l’aliquota ordinaria.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  utilizzato per i motivi di ricorso per violazione/falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  utilizzato per il motivo di nullità della sentenza per difetto di motivazione.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  richiamato per l’onere di specificità nella denuncia del motivo di appello e della sua proposizione.

• art. 384, ultimo comma, c.p.c.

  consente alla Corte di integrare la motivazione della decisione nei limiti consentiti.

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo sulla nullità della sentenza per difetto di motivazione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo sulla nullità della sentenza per difetto di motivazione.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato per il requisito della motivazione della sentenza.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato per l’obbligo di motivazione della decisione.

• art. 8 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo subordine sulle sanzioni e sulla causa di non punibilità.

• art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997

  richiamato per l’esimente dell’obiettiva incertezza normativa in materia sanzionatoria.

• art. 5 d.lgs. n. 87 del 2024

  menzionato come ius superveniens da considerare nel giudizio di rinvio, in relazione alla compatibilità costituzionale e convenzionale segnalata in memoria.

• art. 3 Cost.

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 11 Cost.

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 25 Cost.

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 76 Cost.

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 117 Cost.

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 49 Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 7 CEDU

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

• art. 15 Patto internazionale sui diritti civili e politici

  richiamato dalla ricorrente in relazione al possibile contrasto dello ius superveniens sulle sanzioni.

Massime di principio

• È legittimo il controllo automatizzato della dichiarazione quando la rettifica deriva dall’applicazione diretta e immediata di norme di legge o dalla correzione di un dato numerico, anche se l’intervento incide sull’aliquota applicata, purché il contribuente abbia ricevuto la comunicazione di irregolarità e abbia potuto interloquire prima dell’iscrizione a ruolo.
• In materia di CFC, il meccanismo di imputazione per trasparenza comporta che i redditi esteri siano trattati come redditi della controllante domestica e assoggettati all’aliquota ordinaria interna; il riferimento all’aliquota minima del 27% non può operare come trattamento agevolato quando manchi una vera aliquota media di confronto.
• Se la sentenza d’appello omette del tutto di esaminare un motivo di gravame, in particolare quello relativo alle sanzioni e all’esimente dell’obiettiva incertezza normativa, la motivazione è nulla per mancanza materiale o apparenza, con conseguente cassazione con rinvio.
• La motivazione per relationem alla decisione di primo grado è valida solo se consente di verificare che il giudice d’appello abbia effettivamente scrutinato i motivi di impugnazione e li abbia ritenuti infondati con un percorso argomentativo riconoscibile.

Come è indicizzato