Circolare n. 6 del 14/06/2007

Art. 15 D.P.R. 601/1973: facoltà di adempimento anticipato del debitore e regime sostitutivo

La circolare congiunta Agenzia del Territorio/Agenzia delle Entrate interviene sulla compatibilità tra il regime sostitutivo previsto dall’art. 15 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, e le clausole contrattuali che consentono al soggetto finanziato di estinguere anticipatamente il finanziamento. L’obiettivo è chiarire l’orientamento applicabile dopo le incertezze interpretative emerse a seguito della circolare n. 6 del 5 dicembre 2006.

Ricostruzione degli orientamenti precedenti

La circolare ripercorre l’evoluzione interpretativa in materia. Con la circolare n. 3 del 27 aprile 2001 era già stato affermato che la richiesta di estinzione anticipata avanzata dal mutuatario rientra nello svolgimento ordinario del rapporto obbligatorio e non fa venir meno i requisiti per usufruire del regime dell’art. 15 D.P.R. 601/1973. Successivamente, le questioni relative alle clausole che attribuiscono il potere di risoluzione anticipata all’istituto mutuante erano state esaminate con la circolare n. 8 del 24 settembre 2002 e con la risoluzione n. 1 del 24 febbraio 2003.

L’intervento della Corte di cassazione, con la sentenza n. 11165 del 26 maggio 2005, ha però posto sullo stesso piano, ai fini della durata minima contrattuale, le clausole di recesso della banca e quelle che consentono al debitore l’estinzione anticipata. In conseguenza di tale evoluzione, la circolare n. 6 del 5 dicembre 2006 aveva ritenuto incompatibili con il regime sostitutivo i contratti che prevedessero espressamente la facoltà del debitore di estinguere prima della durata minima prevista.

Il nuovo parere dell’Avvocatura Generale dello Stato

A fronte delle difficoltà applicative segnalate dagli uffici e delle perplessità del Notariato, la questione è stata nuovamente sottoposta all’Avvocatura Generale dello Stato, che con parere prot. n. 47332 del 17 aprile 2007 ha esaminato anzitutto il profilo civilistico.

L’Avvocatura ha preso in considerazione i finanziamenti a medio e lungo termine garantiti da ipoteca su immobile, riconducibili al credito fondiario di cui all’art. 38 del D.Lgs. 385/1993. In tale ambito, l’art. 40 del testo unico bancario riconosce ai debitori la facoltà di estinguere anticipatamente, in tutto o in parte, il proprio debito, a fronte del compenso omnicomprensivo contrattualmente stabilito.

Secondo il parere, tale facoltà:

• deriva direttamente dalla legge;
• non è subordinata a una specifica clausola contrattuale;
• non è soggetta a limiti temporali di esercizio;
• non incide sulla durata contrattuale del finanziamento, che va determinata prescindendo dalla possibilità di adempiere anticipatamente.

L’Avvocatura ha inoltre richiamato il D.L. 31 gennaio 2007, n. 7, convertito nella L. 2 aprile 2007, n. 40, evidenziando come il legislatore abbia rafforzato il favor debitoris nei mutui immobiliari, vietando clausole penali o prestazioni a carico del mutuatario in caso di estinzione anticipata e semplificando ulteriormente gli adempimenti a carico del debitore.

Valutazione fiscale e rapporto con l’art. 15 D.P.R. 601/1973

Muovendo dalla ricostruzione civilistica, la circolare osserva che la facoltà di adempimento anticipato è un diritto irrinunciabile del debitore e che il suo riconoscimento non può dipendere da una previsione pattizia espressa. Ne consegue che:

• la mancata previsione contrattuale della clausola non è rilevante;
• l’eventuale previsione contrattuale, anche se non perfettamente allineata alla disciplina imperativa, non incide di per sé sulla durata dell’operazione;
• la durata effettiva del rapporto non può essere assunta come criterio decisivo per negare il regime sostitutivo.

La circolare sottolinea che l’impostazione più coerente con il quadro normativo emergente è quella che valorizza la tutela del debitore e la liberalizzazione del settore, evitando interpretazioni che comportino conseguenze fiscali negative per il solo fatto che il contratto contenga la facoltà di estinzione anticipata o che tale facoltà venga esercitata.

Superamento dell’orientamento del 2006

Alla luce di queste considerazioni, la circolare conclude che le affermazioni contenute nella circolare n. 6 del 5 dicembre 2006 devono ritenersi superate. Non è quindi condivisibile la tesi secondo cui la presenza nei contratti di finanziamento a medio e lungo termine di clausole che consentano al soggetto finanziato di estinguere anticipatamente il debito prima della durata minima ex art. 15 D.P.R. 601/1973 comporti l’incompatibilità con il regime tributario sostitutivo.

La nuova lettura è inoltre presentata come necessaria per evitare una disparità di trattamento rispetto alla surrogazione del mutuo ex art. 1202 c.c., per la quale il legislatore ha espressamente escluso il venir meno dei benefici fiscali e l’applicazione di imposte sostitutive o ordinarie.

Indicazioni applicative finali

Le Direzioni regionali sono chiamate a vigilare sulla corretta applicazione dei nuovi indirizzi. La Direzione Centrale "Audit e Sicurezza" dell’Agenzia delle Entrate e la Direzione Centrale "Audit" dell’Agenzia del Territorio devono tenerne conto nell’esercizio dei rispettivi compiti istituzionali.

In sintesi, la circolare riporta l’orientamento amministrativo all’impostazione originaria favorevole alla conservazione del regime sostitutivo in presenza della facoltà di adempimento anticipato del debitore, valorizzando il quadro civilistico e la più recente evoluzione normativa in materia di mutui e liberalizzazioni.