Sentenza del 08/11/2016 n. 1950 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva riqualificato come un’unica cessione di ramo d’azienda una sequenza di operazioni composta dalla costituzione di una società mediante conferimento di un ramo d’azienda e dalla successiva cessione dell’intero capitale sociale. Sulla base dell’articolo 20 del DPR n. 131/1986, l’Amministrazione sosteneva che dovesse essere considerata la causa reale e l’effetto economico complessivo dell’operazione, applicando l’imposta di registro in misura proporzionale anziché fissa. Le società contestavano tale impostazione, sostenendo che la cessione delle quote produce effetti giuridici diversi dalla cessione dell’azienda e che l’articolo 20 consente solo la qualificazione giuridica dell’atto registrato, non la valutazione unitaria di una serie di atti collegati sul piano economico.

La decisione

La Commissione tributaria regionale di Firenze ha rigettato l’appello dell’Agenzia delle Entrate e confermato integralmente la sentenza di primo grado, che aveva dichiarato nullo l’avviso di liquidazione. Secondo la Commissione, il conferimento del ramo d’azienda aveva già comportato il trasferimento della titolarità dell’azienda ed era stato, o avrebbe dovuto essere, tassato secondo la sua natura. La successiva cessione delle quote non poteva essere nuovamente tassata come cessione dell’azienda, perché trasferiva al cessionario soltanto la qualità di socio della società proprietaria, non la titolarità diretta dell’azienda. La cessione di quote e la cessione d’azienda hanno effetti giuridici profondamente diversi e non possono essere equiparate sulla base del solo risultato economico. Le spese del grado d’appello sono state integralmente compensate per la presenza di contrasti giurisprudenziali.

Norme richiamate

• Articolo 20 del DPR 26 aprile 1986, n. 131 – Testo unico dell’imposta di registro

  Per gli atti presentati alla registrazione deve aversi riguardo alla intrinseca natura e agli effetti giuridici degli atti stessi, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La Commissione ha interpretato la norma nel senso che consente di individuare la reale natura giuridica dell’atto registrato quando le parti abbiano utilizzato una forma negoziale diversa da quella normalmente idonea a produrre determinati effetti giuridici. Non consente, invece, di sommare una pluralità di atti autonomi o di riqualificare la cessione di quote come cessione d’azienda sulla base del solo risultato economico complessivo.

• Articoli 176 e 87 del TUIR

  Sono stati richiamati dalle società per evidenziare che, nel sistema delle imposte dirette, il legislatore riconosce specifici regimi fiscali per le operazioni di conferimento d’azienda e successiva cessione delle partecipazioni, senza che ciò comporti automaticamente l’equiparazione civilistica e fiscale della cessione di quote alla cessione dell’azienda ai fini dell’imposta di registro.

• Cassazione civile, sezione tributaria, 18 maggio 2016, n. 10215

  In presenza di un trasferimento di una pluralità di beni caratterizzati dalla loro unitaria destinazione all’esercizio organizzato dell’attività imprenditoriale, l’imposta applicabile è quella proporzionale di registro della cessione aziendale.

  La pronuncia è stata richiamata come esempio di corretta riqualificazione giuridica di più trasferimenti di beni che, per caratteristiche oggettive, realizzano direttamente il trasferimento di un’azienda. La Commissione ha distinto tale ipotesi dalla cessione di quote, che non trasferisce direttamente la titolarità dei beni aziendali.

• Cassazione civile, sezione VI, 8 giugno 2016, n. 11692

  Ai fini dell’imposta di registro occorre accertare la natura giuridica effettiva del rapporto e verificare se le parti abbiano costituito un nuovo rapporto oppure modificato obbligazioni preesistenti.

  La decisione è stata utilizzata per confermare che l’articolo 20 impone di esaminare gli effetti giuridici effettivamente prodotti dagli atti, ma non autorizza a sostituire tali effetti con una ricostruzione meramente economica o con il risultato pratico perseguito dalle parti.

Massime di principio

• Ai fini dell’imposta di registro, la qualificazione dell’operazione deve concentrarsi sulla natura e sugli effetti giuridici dell’atto registrato, non soltanto sul risultato economico complessivo perseguito dalle parti.
• La cessione totalitaria delle quote sociali non equivale automaticamente alla cessione dell’azienda: nella prima il cessionario acquista la partecipazione nella società proprietaria, mentre nella seconda acquista direttamente la titolarità dell’azienda e dei relativi rapporti giuridici.
• Quando una pluralità di atti produce direttamente gli effetti giuridici tipici di un unico negozio, l’Amministrazione può procedere a una riqualificazione unitaria; non può però fondarla esclusivamente sul collegamento economico tra atti che conservano effetti giuridici distinti.
• Se il trasferimento dell’azienda è già avvenuto mediante conferimento ed è stato tassato, la successiva cessione delle quote della società conferitaria non costituisce, di per sé, un ulteriore trasferimento dell’azienda imponibile come cessione aziendale.
• La scelta di una cessione di quote anziché di una cessione d’azienda può dipendere da differenze sostanziali negli effetti civilistici, tra cui responsabilità per debiti, rapporti di lavoro, divieto di concorrenza e successione nei contratti; tali differenze impediscono di presumere un’equiparazione basata solo sul risparmio fiscale o sul risultato economico.
• La decisione riflette l’orientamento interpretativo della Commissione nel caso esaminato; poiché la materia è stata caratterizzata da contrasti giurisprudenziali, la valutazione concreta deve considerare la struttura effettiva degli atti e la giurisprudenza applicabile al momento dell’operazione.