Cassazione Civile, Sentenza n. 25503/2023 del 31/08/2023

Esito

La controversia

Controversia relativa al diniego parziale del rimborso IVA richiesto dopo la soppressione e messa in liquidazione dell'Ente Minerario Sardo (EMSA) e alla successiva rettifica della dichiarazione IVA 2003 con avviso di accertamento. Questione principale: se il passaggio dei beni dall'EMSA alla Regione costituisse "autoconsumo" imponibile ai sensi dell'art. 2, comma 2, n. 5, d.P.R. n. 633/1972 (e dunque giustificasse il diniego del rimborso e l'accertamento) oppure dovesse essere considerato non imponibile alla stregua di operazioni "non considerate cessioni" (art. 2, comma 3, lett. f)) o assimilabile a una fusione/incorporazione. Altra questione processuale: se si fosse formato un giudicato interno sul diniego del rimborso.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia in parte. Ha ritenuto che non si fosse formato un giudicato interno sul diniego del rimborso e che, stante la circostanza che il Commissario liquidatore aveva richiesto il rimborso avendo dichiarato la cessazione dell'attività, il trasferimento dei beni alla Regione dovesse considerarsi destinazione a finalità estranee all'impresa e quindi operazione imponibile per autoconsumo ai sensi degli artt. 35, comma 4, e 2, comma 2, n. 5, d.P.R. n. 633/1972. Ne consegue che il diniego di rimborso era legittimo, anche per la mancata esibizione delle fatture richieste. La sentenza della CTR è stata cassata nella parte che aveva annullato il diniego di rimborso e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Sardegna, in diversa composizione, per un nuovo esame (in particolare per verificare la questione subordinata della duplicazione della pretesa fra rimborso negato e avviso di accertamento). Spese compensate a carico della parte soccombente per il presente grado.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972, art. 2, comma 2, n. 5

  Il trasferimento dei beni del soggetto soppresso alla Regione, posto che il commissario liquidatore aveva dichiarato la cessazione dell'attività e richiesto il rimborso, va qualificato come operazione imponibile per autoconsumo ai sensi della norma.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 2, comma 3, lett. f)

  La CTR aveva ritenuto possibile l'assimilazione del caso alla fattispecie delle operazioni "non considerate cessioni" (es. fusione/incorporazione), ma la Cassazione ha ritenuto prevalente la qualificazione come cessazione/ destinazione a finalità estranee all'impresa, data la richiesta di rimborso del commissario.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 35, comma 4

  Ai fini della determinazione dell'IVA nell'ultima dichiarazione annuale deve tener conto anche dell'IVA dovuta per le operazioni di autoconsumo; la Corte ha richiamato questa norma per confermare l'imponibilità del trasferimento.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 14

  Richiamato in motivazione come criterio per determinare la base imponibile in assenza di corrispettivo (valore normale), ipotesi rilevante se il trasferimento fosse qualificato come autoconsumo senza corrispettivo.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 30, comma 2

  Richiamato nella tesi dell'Agenzia come norma collegata alla cessazione dell'attività ai fini della richiesta di rimborso; la Corte osserva che la scelta del commissario liquidatore di chiedere il rimborso integra la nozione di cessazione ai fini fiscali.

• codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 4

  Norme usate per dedurre violazione e falsa applicazione di norme di diritto sostanziale e di errore di fatto nella sentenza impugnata; la Corte ha esaminato tali censure e le ha ritenute fondate nei limiti indicati.

• codice di procedura civile, art. 366, comma 1, n. 6

  Riferimento procedurale sulla forma del ricorso per cassazione; la Corte ha escluso l'inammissibilità per mancata indicazione puntuale dei documenti, richiamando principi di autosufficienza e la giurisprudenza

• codice di procedura civile, art. 369, comma 2, n. 4

  Richiamato rispetto all'onere di deposito dei documenti a supporto del ricorso e alla sufficienza delle indicazioni fornite dalla ricorrente.

• cod. civ., art. 2909 e cod. prov. civ., art. 324

  Norme riferite al giudicato e alla sua formazione; la Corte ha chiarito che non si era formato giudicato interno sul diniego del rimborso.

Massime di principio

• Quando un ente pubblico viene soppresso e i beni passano a una pubblica amministrazione, occorre valutare la sostanza fiscale: la dichiarazione di cessazione fatta dal commissario liquidatore e la richiesta di rimborso sono elementi forti che possono far qualificare il trasferimento come destinazione a finalità estranee all'impresa (autoconsumo) e quindi imponibile.
• La qualificazione formale della soppressione (es. normativa regionale) non esclude l'esame fiscale: è rilevante ciò che è stato dichiarato e posto in essere ai fini IVA dal liquidatore (istanza di rimborso, mod. AA7/7, ecc.).
• L'assenza di documentazione probatoria (esibizione fatture o altri elementi giustificativi) può legittimare il diniego del rimborso IVA per autoconsumo.
• Il principio di sostanza sulla forma: modelli predisposti per soggetti commerciali possono non rappresentare correttamente situazioni di enti pubblici, ma ciò non basta ad escludere l'applicazione delle disposizioni IVA se gli atti formali indicano cessazione dell'attività.
• Il giudicato interno si forma solo quando il dispositivo accoglie e annulla l'atto impugnato; motivazioni o soluzioni subordinatamente adottate non producono automaticamente presunzione di giudicato su altri punti non espressamente decisi.
• In presenza di contestazioni sia su rimborso che su accertamento, il giudice deve verificare la possibilità di duplicazione della pretesa e la corretta compensazione tra somme richieste e crediti riconosciuti; su questo il giudice di merito deve esaminare la fondatezza dei motivi e la possibile sovrapposizione.
• Ai fini pratici per la parte che contesta l'imponibilità: produrre documentazione che dimostri la continuità dell'attività o l'effettiva natura non onerosa/strutturale del trasferimento (atto di incorporazione/fusione, destinazione continuativa all'attività di impresa) e, comunque, rispondere alle richieste dell'Ufficio in fase istruttoria.