Sentenza del 20/12/2019 n. 34167 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'impugnazione di un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2007, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione maggiori importi ai fini IRPEF, IRAP e IVA. Il contribuente contestava, tra l'altro, la qualificazione di alcune spese per viaggi, alberghi, ristoranti, ospitalità, omaggi, eventi e altri servizi: secondo M.S. si trattava di spese pubblicitarie, integralmente deducibili, perché finalizzate alla promozione delle vendite e all'acquisizione di clienti. La CTR le aveva invece qualificate come spese di rappresentanza, deducibili soltanto nella misura di un terzo. Erano inoltre contestati il recupero di provvigioni ritenute non contabilizzate e ricavi presunti derivanti dalla vendita in nero di capi di campionario.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato sia il ricorso principale del contribuente sia il ricorso incidentale dell'Agenzia delle Entrate. È stata confermata la qualificazione delle spese come spese di rappresentanza, e non di pubblicità, poiché mancava una dimostrata correlazione diretta e immediata con specifiche vendite, commissioni o iniziative promozionali. Le spese sono state quindi ritenute inerenti all'attività, ma deducibili nella misura di un terzo, secondo la disciplina applicabile dell'art. 108 TUIR. È rimasto fermo anche l'accoglimento, da parte della CTR, delle doglianze del contribuente relative alle provvigioni contabilizzate nell'anno del pagamento e all'assenza di prova della vendita in nero dei capi di campionario. Le spese del giudizio di legittimità sono state compensate per reciproca soccombenza; è stato posto a carico del contribuente il doppio contributo unificato.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 108 TUIR

  Le spese di pubblicità e di propaganda sono deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute o in quote costanti nell'esercizio stesso e nei quattro successivi. Le spese di rappresentanza sono ammesse in deduzione nella misura di un terzo del loro ammontare e sono deducibili per quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi.

  La distinzione dipende dalla finalità concreta della spesa: la pubblicità presuppone una diretta finalità promozionale e un'attesa di incremento commerciale; la rappresentanza mira soprattutto a rafforzare immagine, prestigio e possibilità di sviluppo dell'impresa. Nel caso concreto, le spese sono state ricondotte alla rappresentanza e ammesse in deduzione nella misura di un terzo.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109 TUIR

  La deducibilità richiede l'inerenza della spesa all'attività d'impresa. Per le spese di rappresentanza l'inerenza va valutata secondo ragionevolezza e coerenza con l'obiettivo aziendale e con gli usi commerciali del settore.

• Codice civile, art. 2697

  Chi pretende di far valere un diritto deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento. In materia di costi deducibili, il contribuente deve fornire elementi idonei a dimostrare l'inerenza e la natura della spesa.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Per le sentenze pubblicate dopo l'11 settembre 2012, il ricorso per cassazione può denunciare soltanto l'omesso esame di un fatto storico decisivo, discusso tra le parti. Non è più sufficiente lamentare la semplice insufficienza o non condivisibilità della motivazione.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Il giudice deve pronunciarsi sulle domande e sui motivi dedotti. Tuttavia, la censura di omessa pronuncia deve essere specifica e riportare il contenuto del motivo che si assume ignorato; in mancanza, il motivo è inammissibile.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, n. 4

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione. La Cassazione ha escluso il vizio quando la decisione espone comunque un percorso argomentativo comprensibile, anche se il contribuente non ne condivide la valutazione.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62

  Il giudizio di legittimità tributario non presenta, quanto ai limiti del ricorso per cassazione, una specialità tale da escludere l'applicazione delle regole generali sul vizio di motivazione.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  In caso di rigetto integrale o di declaratoria di inammissibilità del ricorso, sussistono i presupposti per il pagamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Per distinguere spese pubblicitarie e spese di rappresentanza occorre esaminare la finalità prevalente e il collegamento documentato con una specifica campagna, prodotto, cliente, evento o vendita. La sola utilità indiretta per l'attività non rende automaticamente la spesa pubblicitaria.
• Spese come viaggi, ristoranti, alberghi, omaggi di valore, intrattenimento e ospitalità tendono a essere considerate di rappresentanza quando accrescono immagine e prestigio senza una diretta aspettativa di ritorno commerciale.
• Per ottenere la piena deduzione come spesa pubblicitaria è opportuno conservare contratti, programmi degli eventi, elenchi dei partecipanti, materiali promozionali, fatture dettagliate e prove del collegamento temporale e funzionale con vendite o trattative.
• L'inerenza non coincide con l'utilità immediata o con l'obbligatorietà contrattuale della spesa: anche una spesa prevista dal contratto deve essere effettivamente documentata e coerente con l'attività esercitata.
• In Cassazione non è normalmente possibile chiedere una nuova valutazione delle prove o lamentare genericamente una motivazione insufficiente; occorre indicare un fatto storico decisivo realmente omesso oppure un'anomalia motivazionale radicale.
• Le spese di rappresentanza possono essere deducibili anche se non producono un ricavo immediato, purché risultino ragionevoli, coerenti con l'attività e con le pratiche commerciali del settore.
• La mancata prova specifica della vendita in nero o dell'omessa contabilizzazione impedisce il recupero a tassazione fondato su mere presunzioni non adeguatamente dimostrate.