Cassazione Civile, Sentenza n. 10524/2023 del 19/04/2023

Esito

La controversia

La società impugnava sanzioni doganali (art. 13 c.2 d.lgs. n.471/1997) irrogate a seguito di una verifica antifrode che aveva contestato la mancata "introduzione fisica" di imbarcazioni nel deposito IVA autorizzato. L'Amministrazione deduceva che le imbarcazioni erano rimaste ormeggiate in una banchina gestita da terzi (con cui la società aveva contratto l'ormeggio) e non erano state portate "in secco" o materialmente inserite negli spazi di deposito, per cui sarebbe venuta meno la condizione per l'esenzione IVA all'importazione e sarebbero pertanto dovute anche le sanzioni. La controversia verteva sulla corretta interpretazione dell'art. 50-bis (e della norma interpretativa ex art.16, comma 5-bis d.l. n.185/2008 conv. in l. n.2/2009) circa il significato di "introduzione nel deposito" e l'operatività dei "locali limitrofi" e del regime di custodia del depositario.

La decisione

La Corte di legittimità ha esaminato la giurisprudenza nazionale e comunitaria (in particolare la sentenza della Corte di Giustizia nel caso Equoland, C-272/13) e le norme interpretative nazionali. Ha affermato che, pur restando principio la necessità dell'immagazzinamento/introduzione nel deposito come presupposto per l'esenzione IVA all'importazione, la nozione va interpretata nel senso che rilevano anche le prestazioni e le operazioni effettuate nei locali limitrofi o in spazi nei quali la merce sia comunque consegnata e rimanga sotto la custodia e la responsabilità del depositario. La disposizione interpretativa (art.16, comma 5-bis) e la prassi amministrativa consentono dunque che attività usuali di manipolazione e presa in carico effettuate dal depositario in aree limitrofe possano costituire "introduzione" ai fini IVA, purché sia assicurata la sorveglianza/destinazione al deposito. Perciò la motivazione della CTR, che aveva sanzionato la società ritenendo insufficiente la collocazione dell'imbarcazione nella banchina adiacente senza considerare compiutamente la natura della custodia e delle operazioni svolte, è risultata non conforme alla corretta interpretazione normativa. Sulla base di tali rilievi la Corte ha accolto il motivo (e gli altri profili di critica), annullando la decisione impugnata e/o rinviando la causa per nuovo esame sul piano di merito al giudice di appello (ovvero disponendo quanto necessario per adeguata valutazione delle condizioni di "consegna al depositario" e della sorveglianza effettiva).

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 13 c.2

  norma richiamata in relazione alle sanzioni applicate in caso di violazioni tributarie/doganali; qui usata per qualificare la natura degli atti impugnati (sanzioni doganali)

• D.L. n. 331/1993 (art. 50-bis) / DPR n. 633/1972 (art. 50-bis richiamato)

  l'art.50-bis disciplina il regime dei depositi IVA: l'esenzione IVA all'importazione è subordinata all'introduzione/immagazzinamento della merce nel deposito; la disposizione va interpretata tenendo conto della funzione del deposito e della custodia del depositario

• D.L. n. 185/2008, art. 16, comma 5-bis (convertito in L. n. 2/2009)

  "le prestazioni di servizi ivi indicate, relative a beni consegnati al depositario, costituiscono ad ogni effetto introduzione nel deposito IVA"

  norma interpretativa autentica che chiarisce che le prestazioni e manipolazioni usuali effettuate sui beni consegnati al depositario, anche se materialmente svolte nei locali limitrofi, si considerano introduzione nel deposito ai fini IVA; la Corte la considera idonea a estendere la nozione di introduzione quando ricorra effettiva consegna e custodia

• Codice Doganale Comunitario (artt. 98, 99, 101, 110 ecc.)

  richiamati i principi che definiscono il deposito doganale come luogo autorizzato e soggetto a controllo doganale, nonché gli obblighi del depositario di garantire che le merci non siano sottratte alla sorveglianza; la nozione comunitaria supporta l'interpretazione della necessità di adeguata custodia/sorveglianza

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia (Causa Equoland, C-272/13)

  "spetta agli Stati membri determinare le formalità che il soggetto passivo deve adempiere al fine di poter beneficiare dell'esenzione dal pagamento dell'IVA..."

  la Corte UE ha ritenuto compatibile con il diritto comunitario la disciplina nazionale che subordina l'esenzione all'introduzione fisica nel deposito, riconoscendo però agli Stati margine nel definire formalità; la Corte italiana utilizza la pronuncia per precisare che l'obbligo ha carattere formale ma può essere considerato assolto quando vi sia reale presa in carico/custodia dal depositario anche in spazi limitrofi

Massime di principio

• Per fruire dell'esenzione IVA all'importazione prevista per i depositi IVA è generalmente richiesto l'immagazzinamento/introduzione della merce nel deposito, ma tale requisito va interpretato considerando la funzione di custodia del depositario: non è solo un vincolo puramente spaziale.
• Le prestazioni di servizio e le manipolazioni usuali eseguite dal depositario su beni "consegnati" al medesimo, anche se materialmente svolte in 'locali limitrofi' o aree adiacenti, possono costituire a tutti gli effetti introduzione nel deposito IVA se è dimostrabile la presa in carico e la sorveglianza effettiva delle merci.
• La prova utile a evitare sanzioni non è necessariamente la sola dimostrazione della movimentazione "in secco" o dell'ingresso fisico in un capannone chiuso: rilevano i titoli, i contratti di ormeggio/resa, le operazioni contabili e doganali, i documenti di presa in carico dal depositario e ogni elemento che dimostri che la merce è stata posta sotto la custodia esclusiva e sotto la vigilanza doganale del depositario.
• La mera collocazione della merce in una banchina/area gestita da terzi può essere insufficiente se non è provata la consegna al depositario e la sua responsabilità di custodia; viceversa, attività e responsabilità riconducibili al depositario in spazi limitrofi vanno valutate come possibile adempimento del requisito di introduzione.
• In sede contenziosa occorre verificare la presenza di giudicati precedenti solo con piena certezza di identità dell'atto: accertamenti su atti diversi o numerazioni diverse non producono automaticamente l'effetto di cosa giudicata.
• Per l'Amministrazione e per gli operatori, la prassi amministrativa e la documentazione (nota Agenzia delle Dogane, presa in carico sul registro del depositario, bollature, fideiussioni, ecc.) sono elementi centrali per dimostrare o contestare l'esistenza della presa in carico/custodia delle merci.