Sentenza del 22/05/2024 n. 13947 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate impugnava la decisione della CTR che aveva escluso la rilevanza IVA dei pagamenti effettuati dal gestore (Aqualatina Spa) per il rimborso delle rate di mutuo relative alle infrastrutture idriche. L'Ufficio sosteneva che, sulla base della Convenzione e della L. n.36/1994, il versamento delle somme in favore del Comune costituiva corrispettivo per la cessione del diritto d'uso degli impianti e quindi una prestazione di servizi rilevante ai fini IVA (art. 3 DPR n.633/1972), non eliminata dalla successiva previsione di gratuità del D.Lgs. n.152/2006, art.153. Contestava inoltre l'argomentazione della CTR secondo cui non vi sarebbe materia imponibile perché l'Ente non avrebbe materialmente ricevuto denaro, rilevando che la prestazione si considera effettuata per l'effetto economico compiuto e che la compensazione non esclude l'imponibilità.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che sussista un rapporto sinallagmatico tra la concessione in uso delle infrastrutture e i versamenti corrispondenti alle rate dei mutui residui: si tratta di una prestazione di servizi rilevante ai fini IVA. La Corte ha richiamato la giurisprudenza UE e nazionale che considera le attività di erogazione dell'acqua come imponibili e ha spiegato che la clausola convenzionale che quantifica il corrispettivo nel valore attuale del debito residuo realizza un vero e proprio corrispettivo. Ha inoltre affermato che l'assenza di un effettivo passaggio di denaro non esclude l'esistenza della base imponibile quando la prestazione è eseguita e i pagamenti risultano dovuti/compensati. La sentenza della CTR è stata cassata e il caso rinviato alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione per ulteriore esame, con condanna alle spese.

Norme richiamate

• Legge n. 36 del 1994 (art. 12)

  "Le opere, gli impianti e le canalizzazioni... sono affidati in concessione al soggetto gestore... il quale ne assume i relativi oneri nei termini previsti dalla convenzione"

  La L. 36/1994 disciplina il trasferimento di opere e passività al gestore lasciando spazio alle pattuizioni convenzionali; non impone la gratuità dell'uso e quindi consente che la convenzione preveda un corrispettivo per il diritto d'uso.

• D.Lgs. n. 152 del 2006 (art. 153)

  "Le infrastrutture idriche di proprietà degli enti locali... sono affidate in concessione d'uso gratuito..."

  La Corte ha ritenuto che la norma, introdotta successivamente, non sia cogente in modo da annullare automaticamente pattuizioni precedenti; la gratuità normativa non elimina l'efficacia negoziale di una convenzione che abbia previsto un corrispettivo, né comporta sanzioni che rendano imperativa la modifica.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (art. 3, art. 4, art. 6 comma 3, art. 13, art. 19-bis2)

  Gli artt. rilevati definiscono il campo di applicazione dell'IVA e i presupposti di imponibilità; la Corte ha applicato i principi che rendono imponibili le prestazioni di servizi connessi all'erogazione dell'acqua e ha richiamato la regola sulla effettuazione della prestazione (fatto generatore) indipendentemente dall'effettivo incasso.

• Direttiva 77/388/CEE art.4 n.5 (poi art. 13 n.1 della dir. 2006/112/CE)

  "Gli Stati... non sono considerati soggetti passivi... Tuttavia... essi devono essere considerati soggetti passivi... quando il loro non assoggettamento provocherebbe distorsioni della concorrenza... In ogni caso... per le attività elencate nell'allegato I quando esse non sono trascurabili."

  La disciplina UE presuppone che le attività di erogazione dell'acqua siano considerate economicamente rilevanti (presunzione di commerciabilità) e quindi imponibili, con esclusione solo delle attività svolte in quanto autorità pubblica. Ne consegue che l'attività collegata alle infrastrutture idriche è generalmente soggetta a IVA.

• Direttiva 2006/112/CE (art. 9 e art. 63/64 nelle interpretazioni sul fatto generatore)

  La nozione di attività economica e il principio secondo cui il fatto generatore si verifica all'atto di effettuazione della prestazione sono richiamati per stabilire che lo sfruttamento del bene per ricavare introiti e la regolarità dei pagamenti configurano un'attività imponibile.

Massime di principio

• Se una convenzione tra ente locale/ATO e gestore stabilisce che il pagamento delle rate di mutuo residuo corrisponde al trasferimento del diritto d'uso degli impianti, tale versamento costituisce un corrispettivo e configura una prestazione di servizi rilevante ai fini IVA.
• La qualificazione formale (es. dicitura "gratuita" in normativa successiva) non prevale automaticamente sulla concreta regolazione negoziale: conta l'effettività economica e lo scambio di prestazioni (principio di realtà economica).
• Le attività connesse all'erogazione dell'acqua rientrano tra quelle presumibilmente imponibili ai sensi della normativa UE; gli enti locali possono dunque essere soggetti passivi per tali operazioni quando l'attività è di natura economica e non esercitata come autorità pubblica.
• L'assenza di un effettivo passaggio di denaro non esclude l'imponibilità: nelle prestazioni continuative il fatto generatore può verificarsi per scadenze periodiche e la compensazione tra poste può comportare comunque effetti economici imponibili.
• Dal punto di vista pratico, prima di stipulare convenzioni occorre valutare l'impatto IVA: se la cessione d'uso è onerosa potrebbe incidere sul diritto a detrarre l'IVA sugli investimenti pregressi, mentre la gratuità potrebbe richiedere rettifiche.
• In casi simili è fondamentale documentare chiaramente il nesso sinallagmatico (correlazione tra diritto d'uso e corrispettivo), prevedere modalità di fatturazione coerenti e valutare la qualificazione come servizio continuativo ai fini della determinazione del momento impositivo.