Sentenza del 26/11/2021 n. 36887 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificava a O. un avviso di accertamento per l'anno 2007 per ritenute su redditi da capitale non operate e relative sanzioni, e contestualmente un atto di contestazione per le sanzioni per l'omesso versamento delle stesse ritenute. La contribuente impugnava. In corso di giudizio presentava istanza di definizione agevolata (condono) ex D.L. n.119/2018 per entrambi gli atti; l'Ufficio rigettava la definizione solo con riguardo all'atto di contestazione delle sanzioni per omesso versamento. O. impugnava il diniego.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il secondo motivo del ricorso di O., rilevando che le sanzioni relative alle ritenute (sia per omessa effettuazione sia per omesso versamento) sono in realtà collegate al tributo e dunque la domanda di definizione agevolata presentata per entrambi gli atti doveva considerarsi ammissibile. Il diniego dell'Agenzia è stato annullato; si è quindi perfezionata la definizione agevolata anche per l'atto di contestazione e il processo è stato dichiarato estinto. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.L. n. 119 del 2018, art. 6

  Disciplina la possibilità di definizione agevolata delle controversie e stabilisce termini per l'impugnazione del diniego; attribuisce alla Corte di cassazione competenza in unico grado per le liti pendenti in fase di legittimità sulla decisione amministrativa di definizione.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 17, comma 1

  le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono sono irrogate, senza previa contestazione... con atto contestuale all'avviso di accertamento o di rettifica

  Definisce le 'sanzioni collegate al tributo' come quelle irrogate contestualmente all'avviso di accertamento o rettifica; da ciò si desume che sono collegate le violazioni che incidono concretamente sulla determinazione o sul pagamento del tributo (violazioni sostanziali).

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 17, comma 3

  Prevede modalità ancor più semplificate per l'irrogazione di sanzioni collegate mediante iscrizione a ruolo senza precedente contestazione, confermando il nesso stretto tra sanzione e tributo.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 14 (testo previgente alla riforma del 2015)

  Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell'ammontare non trattenuto, salva l'applicazione delle disposizioni dell'art. 13, per il caso di omesso versamento

  Nella formulazione previgente l'art.14 consentiva l'applicazione della sanzione del 20% per l'omessa effettuazione e rimandava all'art.13 per l'omesso versamento, consentendo in passato un possibile cumulo sanzionatorio (interpretazione che ha portato a giurisprudenza di cumulabilità).

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 14 (testo dopo D.Lgs. n. 158/2015)

  Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell'ammontare non trattenuto

  La riscrittura ha eliminato il rinvio all'art.13, indicando che la sanzione del 20% per la mancata effettuazione incorpora, quanto a disvalore, anche l'omesso versamento, suggerendo l'impossibilità di ulteriore autonoma sanzione per il post factum dell'omesso versamento.

• L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1 (statuto del contribuente)

  Principio del dovere di motivazione degli atti impositivi/amministrativi; invocato dalla parte per censurare carenza di motivazione del diniego, cui la Corte ha però risposto che il diniego riportava motivazione sufficiente benché, secondo la Corte, errata nella qualificazione giuridica.

• D.L. 17 marzo 2020, n. 18, art. 83 e D.L. 8 aprile 2020, n. 23, art. 36

  Hanno disposto la sospensione dei termini processuali per l'emergenza COVID-19 (dal 9 marzo all'11 maggio 2020), rilevante ai fini del computo del termine di 60 giorni per impugnare il diniego di condono.

Massime di principio

• Le sanzioni relative alle ritenute alla fonte (omessa effettuazione e omesso versamento) vanno interpretate come collegate al tributo quando la violazione incide concretamente sulla determinazione o sul pagamento del tributo; in tal caso rientrano nella definizione agevolata se questa è stata richiesta sull'avviso di accertamento.
• Una istanza di definizione agevolata presentata per l'avviso di accertamento e per l'atto sanzionatorio separato può essere considerata valida anche per la contestazione delle sanzioni collegate al tributo, quando sussista un nesso diretto fra la violazione e l'imposta.
• La modifica normativa che ha eliminato il rinvio dall'art.14 all'art.13 (D.Lgs. n.158/2015) tende a escludere il cumulo di una sanzione autonoma per l'omesso versamento, rafforzando l'idea che l'omessa effettuazione comprenda il disvalore dell'omesso versamento; ciò può favorire l'ammissibilità del condono sulle sanzioni connesse alle ritenute.
• Se l'atto amministrativo di diniego contiene una motivazione (anche se discutibile), l'impugnazione può comunque prosperare se il giudice ritiene errata la qualificazione giuridica; la carenza assoluta di motivazione è invece censurabile ex art.7 Statuto del Contribuente.
• In periodi di sospensione dei termini (es. emergenza COVID-19) occorre tener conto delle disposizioni straordinarie per il computo dei termini di impugnazione; il termine di 60 giorni per il ricorso va calcolato con tali sospensioni.
• Quando è pendente un giudizio principale, la Corte di cassazione può essere competente in unico grado a decidere sul diniego di definizione agevolata per le liti in fase di legittimità, con pienezza di giudizio anche su questioni di fatto e di merito relative al provvedimento di definizione.