Sentenza del 22/03/2017 n. 6 - Comm. Trib. Reg. Valle d'Aosta

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2010, con cui l'Amministrazione aveva accertato redditi d'impresa non dichiarati per euro 269.767,00 ai fini IRPEF, IRAP, IVA e contributi previdenziali. In appello ha contestato principalmente la mancata instaurazione del contraddittorio endo-procedimentale, la violazione del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, l'illegittimità dell'accertamento notificato dopo la dichiarazione di fallimento e la mancata applicazione dell'esdebitazione. Ha inoltre lamentato l'omessa pronuncia sulle sanzioni.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto integralmente l'appello e confermato la legittimità dell'avviso di accertamento. Ha stabilito che per IRPEF e IRAP non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo, mentre per l'IVA, tributo armonizzato, l'eventuale violazione determina l'invalidità dell'atto solo se il contribuente indica concretamente le difese che avrebbe potuto svolgere e dimostra che non sarebbero state pretestuose. Nel caso concreto tale onere non è stato assolto, anche perché il contribuente non aveva risposto alla richiesta documentale dell'Ufficio né partecipato al contraddittorio nell'accertamento con adesione. La censura sul termine di 60 giorni è stata inoltre dichiarata nuova e quindi inammissibile; comunque, secondo la Commissione, non sussisteva l'obbligo di emissione del PVC conclusivo. È stata esclusa anche l'esdebitazione, non essendo stata provata la relativa concessione e risultando il fallimento chiuso per mancanza di attivo. L'accertamento notificato dopo la chiusura del fallimento è stato ritenuto tempestivo ai sensi dell'art. 43 del D.P.R. 600/1973. Quanto alle sanzioni, è stata dichiarata cessata la materia del contendere perché già pagate dal curatore fallimentare. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese del grado, liquidate in euro 3.000.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 2, lettere a) e d-bis), D.P.R. 600/1973

  Norma utilizzata per l'accertamento induttivo del reddito d'impresa non dichiarato sulla base dei dati disponibili all'Amministrazione finanziaria e della documentazione contabile parziale.

• Art. 12, comma 7, legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Prevede, nelle ipotesi in cui sia stato consegnato un processo verbale di constatazione, un termine dilatorio di 60 giorni prima dell'emissione dell'atto impositivo. La Commissione ha ritenuto non applicabile la disposizione in assenza di un obbligo di contraddittorio e, comunque, ha dichiarato tardiva la relativa eccezione perché proposta solo in appello.

• Sentenza della Corte di Cassazione, Sezioni Unite, n. 24823 del 9 dicembre 2015

  Ha affermato che nell'ordinamento nazionale non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endo-procedimentale per i tributi non armonizzati. Per i tributi armonizzati, come l'IVA, la violazione del contraddittorio comporta l'invalidità dell'atto solo se il contribuente indica specifiche ragioni difensive concrete, non meramente pretestuose, che avrebbe fatto valere tempestivamente.

• Art. 57, D.Lgs. 546/1992

  Vieta la proposizione in appello di domande ed eccezioni nuove, salvo quelle rilevabili d'ufficio. La contestazione relativa al mancato rispetto del termine di 60 giorni è stata quindi dichiarata inammissibile perché non proposta in primo grado.

• Artt. 142 e 143, legge fallimentare

  Disciplinano l'esdebitazione dell'imprenditore persona fisica meritevole. Il beneficio richiede una specifica iniziativa o concessione giudiziale e non può essere riconosciuto quando i creditori concorsuali non siano stati soddisfatti neppure in parte.

• Art. 43, D.P.R. 600/1973

  Stabilisce i termini decadenziali per l'esercizio del potere di accertamento. La notifica dell'avviso relativo al 2010, effettuata il 7 ottobre 2014 dopo la chiusura del fallimento, è stata ritenuta tempestiva.

• Artt. 92 e seguenti, legge fallimentare

  Regolano l'insinuazione dei crediti al passivo fallimentare. Secondo la decisione, la mancata insinuazione non ha impedito all'Amministrazione di notificare l'accertamento dopo la chiusura della procedura, potendo il creditore esercitare le azioni residue nei confronti del debitore.

Massime di principio

• Per i tributi non armonizzati, come IRPEF e IRAP, il contraddittorio endo-procedimentale non è obbligatorio in via generale: occorre una specifica previsione normativa o una particolare procedura che lo imponga.
• Per l'IVA, tributo armonizzato, la mancata instaurazione del contraddittorio non comporta automaticamente l'annullamento dell'accertamento. Il contribuente deve indicare tempestivamente e in modo concreto quali difese o documenti avrebbe prodotto e dimostrare che tali argomentazioni non sono meramente pretestuose.
• La mancata collaborazione del contribuente durante l'istruttoria, come il mancato riscontro a richieste documentali o la mancata partecipazione all'accertamento con adesione, può indebolire la contestazione fondata sull'assenza di contraddittorio.
• Le eccezioni relative al procedimento e al termine dilatorio devono essere formulate già in primo grado; la loro proposizione per la prima volta in appello può determinarne l'inammissibilità.
• La dichiarazione di fallimento non impedisce di per sé l'accertamento tributario relativo a periodi anteriori. L'Amministrazione deve comunque rispettare i termini decadenziali ordinari e le regole applicabili alla riscossione nella procedura concorsuale.
• L'esdebitazione non opera automaticamente con la chiusura del fallimento: deve essere stata richiesta o concessa secondo le modalità di legge e, in ogni caso, non è normalmente concedibile se i creditori non hanno ricevuto alcun soddisfacimento.
• Quando le sanzioni siano già state pagate dal curatore fallimentare, la relativa controversia può cessare per sopravvenuta carenza di interesse, senza che ciò implichi necessariamente l'accoglimento delle contestazioni originarie.