Risposta n. 170 del 30/05/2019

Regime forfetario e rapporti di lavoro con il medesimo soggetto

L’interpello riguarda l’applicazione della causa ostativa introdotta dalla legge di bilancio 2019 al regime forfetario, in un caso in cui il contribuente svolge contemporaneamente, dal gennaio 2018, un rapporto di lavoro subordinato e un’attività professionale autonoma presso il medesimo istituto, ma per prestazioni formalmente e sostanzialmente diverse.

Fattispecie rappresentata dal contribuente

Il sig. TIZIO ha sottoscritto nel mese di gennaio 2018:

• un contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato con l’Istituto ALFA S.p.A., come "Medico Aiuto c/o UO Cardiologia";
• un accordo separato per svolgere nello stesso istituto l’attività di "Medico Professionista Cardiologo per prestazioni professionali extra SSN", senza vincolo di subordinazione.

Il contribuente precisa che:

• le attività oggetto dei due contratti sono distinte e diverse;
• il principale committente dell’attività autonoma è l’Istituto ALFA S.p.A. sin dall’inizio del 2018;
• i due rapporti sono stati attivati simultaneamente e cesseranno simultaneamente in caso di cessazione del rapporto di lavoro subordinato;
• non intende recedere dal rapporto di lavoro subordinato;
• l’eventuale tassazione agevolata riguarderebbe solo il reddito autonomo, senza incidere sul reddito di lavoro dipendente.

Quesito posto all’Agenzia

Alla luce della nuova causa ostativa di cui alla lettera d-bis) del comma 57 dell’articolo 1 della legge n. 190 del 2014, il contribuente chiede se possa usufruire nel periodo d’imposta 2019 del regime forfetario, pur avendo come principale committente il proprio datore di lavoro subordinato.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

L’istante ritiene di possedere i requisiti per aderire al regime forfetario nel 2019, con imposta sostitutiva del 15%, perché non vi sarebbe alcuna finalità elusiva. A suo avviso:

• i redditi di lavoro subordinato sono predeterminati dal contratto e dal CCNL di riferimento;
• le due attività sono regolate da accordi distinti e riferite a prestazioni diverse;
• non si tratterebbe di una trasformazione di redditi ordinari in redditi soggetti a imposta sostitutiva.

Normativa richiamata

L’Agenzia richiama l’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, che ha introdotto il regime forfetario per persone fisiche esercenti attività d’impresa, arti o professioni.

Viene inoltre richiamata la modifica apportata dalla legge di bilancio 2019 alla causa ostativa di cui alla lettera d-bis) del comma 57, secondo cui non possono avvalersi del regime forfetario le persone fisiche la cui attività sia esercitata prevalentemente nei confronti:

• di datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di lavoro, oppure erano intercorsi nei due precedenti periodi d’imposta;
• di soggetti direttamente o indirettamente riconducibili a tali datori di lavoro.

È prevista un’eccezione per i soggetti che iniziano una nuova attività dopo il periodo obbligatorio di pratica ai fini dell’esercizio di arti o professioni.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia premette che il parere non valuta gli altri requisiti di accesso al regime forfetario né le ulteriori cause ostative previste dalla legge.

Richiama poi la circolare n. 9/E del 10 aprile 2019, che aveva chiarito la portata della nuova causa ostativa nei casi in cui, prima dell’entrata in vigore della lettera d-bis), il contribuente già percepisse sia redditi di lavoro autonomo sia redditi di lavoro dipendente nei confronti del medesimo datore di lavoro.

Secondo tale impostazione, la causa ostativa non si applica quando, per l’intero periodo di sorveglianza, i due rapporti proseguono senza modifiche sostanziali. In questo senso viene richiamato anche un esempio analogo a quello dell’istanza, relativo a un soggetto che svolge attività di continuità assistenziale e medicina generale.

Viceversa, se durante il periodo di sorveglianza il duplice rapporto subisce modifiche sostanziali finalizzate a spostare una quota di redditi dal lavoro dipendente al lavoro autonomo per beneficiare del regime forfetario sulla maggiore parte di reddito autonomo, la causa ostativa opera e comporta la fuoriuscita dal regime a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui si verifica il mutamento.

Conclusioni operative

Nel caso prospettato, l’applicazione del regime forfetario è quindi possibile solo se i rapporti di lavoro autonomo e subordinato, già esistenti, restano invariati nel periodo di sorveglianza e non vengono alterati in modo sostanziale. Se invece emergono modifiche sostanziali idonee a far rientrare redditi dipendenti nell’alveo dei redditi autonomi, il contribuente incorre nella causa ostativa di cui alla lettera d-bis) del comma 57.