Sentenza del 03/12/2021 n. 288 - Comm. Trib. Reg. per la Basilicata

Esito

La controversia

La controversia verteva sulla qualificazione fiscale di somme pagate nell'atto di trasferimento/cessione del diritto di superficie per la realizzazione di un impianto eolico: la società C. aveva dichiarato un corrispettivo di €6.000 per il diritto di superficie e €500 per servitù; era inoltre previsto il pagamento di €43.500 a titolo di "risarcimento del danno" (lavori eseguiti, elettrodotto e cavidotto interrato, edificazione cabina, mancato utilizzo dei terreni). L'Agenzia ha rettificato il valore imponibile includendo i €43.500, portando il valore a €49.500, con conseguente maggiore imposta di registro. La ricorrente contestava la riqualificazione di quelle somme come parte del corrispettivo imponibile sostenendo la natura indennitaria autonoma; l'Agenzia sosteneva che, per l'effetto giuridico reale dell'atto, tali somme costituiscono parte del corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie e sono quindi assoggettate a registrazione.

La decisione

La Commissione Regionale ha ritenuto che, ai fini dell'imposta di registro (applicando l'art. 20 del TUIR/D.P.R. 131/1986, principio di prevalenza degli effetti giuridici sulla forma), la realizzazione della costruzione e l'occupazione/mancato utilizzo del terreno sono insiti nella cessione del diritto di superficie. Di conseguenza l'importo di €43.500 qualificato come indennizzo è stato considerato parte integrante del corrispettivo della cessione e assoggettato a tassazione, con applicazione proporzionale (15%). Nella parte finale del dispositivo la Commissione ha comunque disposto un'accoglienza parziale dell'appello nei limiti di quanto già previsto da un precedente provvedimento di sgravio; perciò l'appello non ha ottenuto l'annullamento integrale della rettifica fiscale. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• art. 952 c.c.

  Definisce il diritto di superficie come diritto di fare e mantenere al disopra del suolo una costruzione; la Corte ha richiamato la norma per affermare che la realizzazione della costruzione e l'uso del suolo sono elementi insiti nella costituzione del diritto di superficie.

• art. 1029, comma 2, c.c.

  Riguarda la costituzione di servitù e diritti sull'altrui fondo; richiamato per spiegare che nell'atto erano previste servitù di accesso, elettrodotto e cavidotto, funzionali all'impianto eolico.

• art. 20 D.P.R. 131/1986 (TUR)

  Principio secondo cui l'imposta di registro si applica in base agli effetti giuridici reali dell'atto, anche se il titolo o la forma apparente sono diversi. La Commissione lo ha applicato per riqualificare le somme etichettate come "indennizzo" in vero corrispettivo.

• art. 51, commi 1 e 3 D.P.R. 131/1986

  Richiamati dalla ricorrente nella censura; nella sentenza sono parte del quadro normativo fiscale pertinente alla determinazione della base imponibile e alla qualificazione delle somme ai fini dell'imposta di registro.

• art. 2697 c.c.

  Norma sulla prova (onere della prova). La ricorrente l'ha invocata per sostenere che incombeva sull'Amministrazione la prova della natura non indennitaria delle somme; la Commissione ha comunque ritenuto provato che gli effetti giuridici dell'atto incorporavano l'indennità nel corrispettivo.

• art. 11 D.Lgs. 218/1997

  Norma procedurale richiamata nell'ambito dell'atto di invito al contraddittorio per il procedimento di adesione; descrive il procedimento amministrativo cui ha dato seguito l'Ufficio.

Massime di principio

• Per atti che costituiscono diritto di superficie (soprattutto per impianti come torri eoliche) le somme pagate per lavori connessi, per l'installazione e per il mancato utilizzo del terreno sono frequentemente considerate come parte del corrispettivo e quindi rilevanti ai fini dell'imposta di registro: prevale la sostanza sull'etichetta formale ('indennizzo' vs 'prezzo').
• L'Amministrazione finanziaria può rettificare il valore dichiarato includendo componenti economiche che, pur denominate indennizzi, sono funzionalmente connesse alla cessione/consenso di uso del suolo; il contribuente deve fornire prove chiare e documentazione che attestino l'autonomia e la natura non corrispettiva di tali somme per contrastare la riqualificazione.
• Se si vuole che pagamenti per danni o indennità non vengano assoggettati a tassazione come corrispettivo, è fondamentale prevedere nel contratto e documentare: (i) la causa autonoma del pagamento (es. risarcimento per pregressi abusi), (ii) la quantificazione e il nesso causale distinto dall'oggetto del negozio, e (iii) eventuali atti separati (titoli distinti) che dimostrino la separazione patrimoniale e funzionale.
• Un'indennità molto superiore al corrispettivo dichiarato non garantisce automaticamente l'esclusione dalla base imponibile; anzi, le amministrazioni possono ritenere irrazionale la discrepanza e ricondurre l'importo al corrispettivo complessivo dell'operazione.
• In sede processuale il contribuente deve curare il contraddittorio amministrativo (art. 11 D.Lgs. 218/1997) e raccogliere elementi probatori idonei ai sensi dell'art. 2697 c.c. per dimostrare la natura indennitaria autonoma; altrimenti la riclassificazione ai sensi dell'art. 20 del DPR 131/1986 è agevole per l'Ufficio.